الالتزامات المحاسبية والاقرارية وأهميتهما في النظام الضريبي المغربي

نور الدين الحسوني طالب باحث بسلك الدكتوراه جامعة محمد الخامس الرباط

960

 

مقدمة:

لقد عرفت علاقة الملزم بالإدارة الضريبية في جميع الأنظمة الضريبية في العقود الأخيرة تغيرات جذرية وعميقة، عززت مكانته أكثر في المعادلة الضريبية. حيث تم تمتيعه بمجموعة من الحقوق والامتيازات، التي جعلت منه شريكا قويا في عملية صنع القرار الجبائي جنبا إلى جنب مع باقي المتدخلين. والهدف من ذلك ليس فقط حماية الملزم من أي تعسف محتمل في حقه. بل  الهدف من ذلك أعمق وأشمل بكثير، لكونه يرتبط بحماية بعض الحقوق الكونية والمبادئ الدستورية المؤطرة للضريبة بشكل عام. وأخص بالذكر مبدأي العدالة  والمساواة[1]، اللذان يعتبران أرقى ما يصبو إليهما أي نظام ضريبي كيف ما كان شكله.

والمغرب على غرار باقي دول العالم، اهتم منذ بداية الثمانينات بحقوق الملزم عبر إدخال تعديلات مهمة على القواعد المسطرية التي يتضمنها النظام الضريبي الحالي[2]، بغية تجاوز تلك العلاقة المتشنجة والعدائية التي طبعت الممارسة الضريبية لعقود طويلة، والتي كان فيها الملزم خاضعا لسلطة الإدارة، مستغلة في ذلك امتيازات السلطة العامة التي تتمتع بها والتي تجعلها في علاقة غير متكافئة مع الملزمين، وتعمد في غالب الحالات إلى تجاوز المرتفق مما يجعله في وضعية من التبعية والخضوع[3].

لكن وفي خضم التحولات الجديدة التي عرفتها هذه العلاقة، تم تمتيع الملزم بمجموعة من الضمانات والامتيازات التي من شأنها ضمان حقوقه وحمايته من تعسف الإدارة، لكن في مقابل تحميله مجموعة من الواجبات والالتزامات التي وإن كانت تثقل كاهله بعض الشيء، فإنها من جهة أخرى تزكي مكانته في المنظومة الضريبية، حيث أصبح له دورا كبيرا في العملية الجبائية خلال جميع مراحلها.

وتبقى الالتزامات المحاسبية والاقرارية من أهم الالتزامات الضريبية المنصوص عليها في النظام الضريبي المغربي، والواجب على الملزم التقيد بها واحترام المقتضيات المتعلقة بها، وذلك للمكانة التي يحتلانها في عملية تأسيس وربط ومراقبة الضريبة.

وعليه فقد نصت كل القوانين المنضمة للمجال الضريبي على ضرورة إلتزام كل شخص خاضع للضريبة بمسك محاسبة منتظمة لتبرير كل العمليات الخاضعة للضريبة أو الغير الخاضعة لها، التي يقوم بها. وذلك لما توفره هذه المحاسبة من معلومات ومعطيات، والتي تطلبها مصلحة الضرائب وفق النماذج المسطرة والمبينة في هذا الشأن[4]. وهكذا وضع المشرع من خلال عدة قوانين مجموعة من الضوابط الشكلية والموضوعية، حدد بموجبها منهجية مسك المحاسبة من حيث الشكل ومن حيث المضمون، وذلك بالشكل الذي تعطي فيه صورة صادقة عن نشاط المقاولة وعن نتائجها المحاسبية والجبائية.

إلى جانب ذلك نجد الالتزامات الإقرارية والتي لا تقل أهمية عن سابقتها. أهمية نابعة بالأساس من المكانة التي يتبوأها الإقرار داخل الأنظمة الضريبية الحديثة، والتي أصبح يطلق عليها في كثير من الأحيان _الأنظمة الاقرارية_، نظرا لقيامها على تصريح للملزم، والذي يقدمه هذا الأخير إلى الإدارة الضريبية. بحيث يضمنه بيان عن نشاطه ودخله، وتتولى الإدارة الجبائية مراجعته والتحقق من صحته في إطار القانون[5]. باعتباره الوسيلة القانونية التي تعبر عن الوضعية الجبائية للشخص[6]، وهذا ما يفسر سعي النظام الجبائي المغربي إلى أن يكون نظاما إقراريا، أي نظاما يعتمد على ما يصرح به الملزم. وعلى أساس ذلك بنيت ضرائبه الثلاث الأساسية[7].

والإشكالية التي تطرح نفسها بهذا الصدد تتمحور حول طبيعة هذه الالتزامات وإطارها القانوني، والأهمية التي تكتسيها داخل النظام الضريبي المغربي؟

والتي سنحاول معالجتها من خلال بلورتها في محوريين رئيسيين، سنخصص أولهما للتطرق للالتزامات المحاسبية الواردة في مجموعة من القوانين ذات الصلة، مع إبراز الأهمية التي تطبع هذه الالتزامات في النظام الضريبي المغربي. في حين سنعالج في المحور الثاني خاصية إلزامية الإقرار الضريبي  ودوره في ربط  ومراقبة الضريبة على ضوء المدونة العامة للضرائب.

 

 

المحور الأول: الالتزامات المحاسبية وأهميتها في النظام الضريبي المغربي

إن مسألة مسك محاسبة منتظمة يعتبر إجراءا قانونيا لا محيد عنه في المجالين الضريبي والتجاري على حد سواء، ومرتكزا أساسي نصت عليه جميع القوانين المنظمة لهذين المجالين، وأوجبت التقيد به لما له من أهمية بالغة، سواء في تحديد الحصيلة الخاضعة للضريبة، أو باعتبارها وسيلة إثبات يحتج بها في مواجهة الغير من طرف ماسكها بشكل عام. و لذلك ألزم المشرع المغربي بمقتضى المدونة العامة للضرائب، الخاضعين للضريبة بمسك محاسبة منتظمة طبقا للنصوص التشريعية والتنظيمية الجاري بها العمل، بشكل يتيح للإدارة الضريبية أن تقوم بالمراقبة الجبائية.

ويعتبر تعميم مسك المحاسبة من أهم العناصر التي أتى بها الإصلاح الجبائي في إطار تكريس حقوق الملزم. فبعدما كانت تعتبر نظاما استثنائيا في تحديد الناتج الخاضع للضريبة، أصبحت المحاسبة بعد الإصلاح التزاما عاما يكتسب قوة  الحجية للملزم في كل ما يتعلق بتصريحاته الجبائية.[8]

أولا: الالتزامات المحاسبية للملزم

اعتبارا للأهمية البالغة التي تلعبها المحاسبة في تحديد الأسس الخاضعة للضريبة، ومقدار الواجب الضريبي المفروض على كل ملزم أداءه للخزينة العامة للدولة، ومدى ارتباط ذلك بحماية حقوق الملزم. وباعتبارها إجراءا إثباتيا يمكن المحاججة به أمام الغير سواء أكان أمام القضاء أو في مواجهة الإدارة الضريبية. فقد نص المشرع المغربي على مجموعة من الالتزامات المحاسبية التي يجب أن يتقيد بها الملزم.

فأوجب بذلك على كل شخص خاضع للضريبة، مسك محاسبة طبقا للنصوص التشريعية والتنظيمية الجاري بها العمل، بشكل يتيح للإدارة أن تقوم بالمراقبة المنصوص عليها في المدونة العامة للضرائب[9]، وقد أثير هذا الإلزام في المدونة العامة للضرائب وأيضا في مدونة التجارة، واللذان لا يختلفان بخصوص هذا الالتزام سوى بدرجة الواقعية في التعامل مع المعطيات، ذلك أنه ما هو مطلوب في القانون التجاري مطلوب كذلك في القانون الجبائي، لكن لهذا الأخير أسلوب مغاير في الحصول على النتيجة المرجوة من المحاسبة[10] .

و إذا ما رجعنا إلى المادة 118 من المدونة العامة للضرائب[11] سنجدها تنص على أنه يجب على أن ” كل شخص خاضع للضريبة على القيمة المضافة: أن يمسك محاسبة منتظمة تمكن من تحديد رقم الأعمال، وتقدير مبلغ الضريبة الذي يخصمه أو يطالب باسترجاعه”. وما يستفاد من الطريقة التي صيغت بها هذه المادة، هو أن المراد من المحاسبة من منظور المدونة العامة للضرائب هو تحديد الحصيلة الخاضعة للضريبة في كل سنة محاسبية،  باعتبار نتيجة حساب الخسائر والأرباح المدرجة في المحاسبة، بوجه يتيح للإدارة أن تقوم بالمراقبة المنصوص عليها في المدونة العامة للضرائب “. وإن كانت لا تحترم المقتضيات القانونية الواردة في مدونة التجارة المتعلقة بمسك المحاسبة”، المهم هو أن تقدم في شكل معين يمكن معه الوقوف على جميع العمليات الحسابية بوضوح تام[12]. وهو تساهل من القانون الضريبي يراد من ورائه ترك هامش من الحرية للملزمين لمسك المحاسبة وفقا للكيفيات التي يرونها مناسبة لهم.

لكن من منظور مدونة التجارة فإنه يتعين على التاجر أو الملزم بشكل عام مسك محاسبة منتظمة طبقا لأحكام القانون المتعلق بالقواعد المحاسبية الواجب على التجار العمل بها[13]. وعليه يجب أن تمسك المحاسبة بشكل منتظم ووفقا لمساطر وقواعد معينة ترتكز على قاعدة تسجيل الأصول والخصوم حسب تسلسلها الزمني، عملية بعملية، يوما بيوم، في دفتر يسمى ب “دفتر اليومية”، ونقلها بعد ذلك في “دفتر الأستاذ”[14]. وبالتالي فإن مدونة التجارة كانت أكثر صرامة بخصوص مسك المحاسبة طبقا لقواعد وإجراءات لا يمكن المحيد عنها، أو إهمالها تحت أي ظرف من الظروف بالمقارنة مع المدونة العامة للضرائب.

وبالرجوع إلى المدونة العامة للضرائب، فقد ألزمت هذه الأخيرة جميع الملزمين سواء أكانوا أشخاص طبيعيين أو معنويين الإدلاء بجميع الإثباتات الضرورية، وأن يقدموا جميع الوثائق المحاسبية إلى المأمورين المحلفين التابعين لإدارة الضرائب المتوفرين على الأقل على رتبة مفتش مساعد، والمعتمدين للقيام بمراقبة الضرائب[15]. ويعتبر عدم تقديم الوثائق المحاسبية للمفتش المحقق، قرينة على عدم مسك المحاسبة، وعلى عدم القيام بواجب التصريح على الوجه القانوني، مما يخالف القانون الجبائي مخالفة صريحة تستوجب تصحيح الوضع عن طريق الفرض التلقائي للضريبة.

و ادعاء الملزم بأنه لا يتوفر على الوثائق المحاسبية بسبب ضياعها، لا يسعفه في شيء [16]، ذلك أنه في حالة ضياع الوثائق المحاسبية لأي سبب من الأسباب وجب على الخاضعين للضريبة أن يخبروا بذلك مفتش الضرائب حسب الحالة التابع له محل إقامتهم الاعتيادية أو مقرهم الاجتماعي، أو مؤسستهم الرئيسية في رسالة مضمونة الوصول مع إشعارهم بالتسلم، داخل الخمسة عشرة يوما التالية للتاريخ الذي لاحظوا فيه ضياعها[17].

فالمشرع الضريبي كان واضحا بضرورة الاحتفاظ بالوثائق المحاسبية طوال مدة عشر سنوات على الأقل، في المكان المفروضة فيه الضريبة عليهم وتشمل هذه الوثائق:

  • نسخ فاتورات البيع؛
  • بطاقات الصندوق والأوراق المثبتة للمصروفات والاستثمارات؛
  • الوثائق المحاسبية لمراقبة الضرائب؛
  • السجلات والسجل اليومي؛
  • جدادات الزبناء والموردين؛
  • وكل وثيقة أخرى واردة في النصوص التشريعية أو التنظيمية الجاري بها العمل.

وهنا يطرح سؤال ما الجدوى من الاحتفاظ بهذه الوثائق المحاسبية لمدة عشر سنوات؟ مع العلم أن مدة التقادم لا تتجاوز أربع سنوات، ولماذا لم يرتب أي جزاء على الملزم في حالة ضياع هذه الوثائق؟ واكتفى بإلزام إخبار إدارة الضرائب بذلك في أجل أقصاه 15 يوما كما رأينا ذلك أعلاه؟ فهذا إن دل فإنه يدل على ريبة المشرع وشكه في جدوى هذا الإجراء. وربما هذا يعطي الانطباع بأن مدة عشر سنوات مدة مبالغ فيها بعض الشيء.

ثانيا: القوة الإثباتية للمحاسبة في تحديد الوضعية الجبائية للملزم

بالنسبة للملزم فالهدف من الإثبات بشكل عام هو تمكينه من إثبات دخله أو رقم أعماله الحقيقي أو عدم توفر الواقعة المنشئة للضريبة، أو تحقيق دخل أو ربح أقل، أو استفادته من امتياز ضريبي[18]. وتعد المحاسبة من بين أهم الوسائل التي يمتلكها الملزم من أجل إثبات كل ذلك، سواء عندما يكون في مواجهة الإدارة الضريبية أو في إطار منازعاته المعروضة أمام اللجان الضريبية أو على القضاء. هذا من جهة، ومن جهة أخرى يمكن أن تكون المحاسبة وسيلة إثبات وحجية في مواجهة الملزم الذي يمسكها، حيث نصت المادة 20 من مدونة التجارة على أنه يجوز للأغيار أن يحتجوا ضد التاجر بمحتوى محاسبته ولو لم تكن ممسوكة بصفة منتظمة.

ويعتبر تعميم مسك المحاسبة من أهم العناصر التي أتى بها الإصلاح الجبائي لسنة 1984 في إطار تكريس حقوق الملزم، فبعدما كانت تعتبر نظاما استثنائيا في تحديد الناتج الخاضع للضريبة، أصبحت المحاسبة بعد الإصلاح التزاما عاما يكتسب قوة الحجية للملزم في كل ما يتعلق بتصريحاته الجبائية، ونظرا لهذا الدور المهم الذي تلعبه للمحاسبة فقد أحاطها المشرع بضوابط دقيقة.[19]

فالمحاسبة المنتظمة أو المنضبطة شكلا و مضمونا[20]، تَحمل في طياتها قرينة على الصحة و الصدق لفائدة الخاضع للضريبة، حيث يكفيه أن يتمسك بها، لينفي اقتراحات الإدارة الضريبية أو تقديرات اللجان الضريبية[21]. وهذا ما جعل المشرع المغربي ينص على ضرورة الاحتفاظ بالوثائق المحاسبية كالتزام قانوني يتحمله الملزم، ولكنه بهذه الوسيلة مكنه من الاحتفاظ طيلة مدة معينة بحجج ووثائق قد تدعو الضرورة إلى استعمالها من طرفه لإثبات واقعة معينة. وهكذا نصت المدونة العامة للضرائب في المادة 211 على أنه يجب الاحتفاظ بمجموعة من الوثائق اللازمة لمراقبة الضرائب، وهي كل الوثائق المحاسبية الواجب مسكها بمقتضى النصوص التشريعية والتنظيمية الجاري بها العمل. وقد عملت المدونة على تعداد أهم هذه الوثائق، كالسجل أو الدفتر الكبير، سجل الجرد، والجرود المفصلة والسجل اليومي، إلخ. كما نصت على أن هذا الالتزام يشمل أيضا الأشخاص الطبيعيين والمعنويين المكلفين بحجز الضريبة في المنبع. ومن خلال الاحتفاظ  بالوثائق المحاسبية يحتفظ الملزم بمجموعة من وسائل الإثبات لتعزيز موقفه[22].

و في هذا الصدد، نصت المادة 213 من المدونة العامة للضرائب في بندها الأول على أنه: ” إذا كانت المحاسبة المدلى بها لا يشوبها شيء من الاختلالات الجسيمة المبينة أعلاه، لا يجوز للإدارة أن تعيد النظر في المحاسبة المذكورة و تعيد تقدير رقم المعاملات، إلا إذا أثبتت نقصان الأرقام التي وقع الإقرار بها.”[23]

لكن الإشكال المطروح بهذا الخصوص هو عندما تكون هذه المحاسبة غير منتظمة شكلا ومضمونا، ويتجلى ذلك عندما تكون هذه المحاسبة مشوبة بأحد الاخلالات الواردة في القانون، أو عندما تتسم أرقامها بالنقصان وفي كلتا الحالتين أثار قانونية  على مستوى حجية المحاسبة وقوتها الإثباتية مما سيؤدي إلى التشكيك في قيمة إثبات المحاسبة وإعادة تحديد الحصيلة الخاضعة للضريبة، على أساس المعلومات المتوفرة لدى الإدارة، وبالتالي إسقاط عبء الإثبات على الملزم[24]، الشيء الذي سيرتب على عاتق الملزم إثبات أن أساس فرض الضريبة الذي حددته الإدارة تشوبه أخطاء أو مبالغ فيه.

أما في حالة كون هذه الاخلالات تتعلق بسجلات أو وثائق محاسبية لم تسلم للمحقق قبل مباشرة المسطرة التواجهية، لكن الملزم أدلى بها لاحقا أمام اللجان الضريبية أو القضاء فإن إعادة تقدير أساس الضريبة الذي أعدته الإدارة لا يمكن إلغاؤه بمجرد تقديم هذه الوثائق والسجلات في مرحلة متأخرة، بل يجب مناقشة الأساس الجديد من حيث واقعيته ودرجة ثبوته، خاصة وأن الملزم هو المسؤول عن هذا التأخير. لكن فكيفما كان الحال فحقوق الملزم مضمونة في إطار المسطرة، ما دام أساس الضريبة الجديد لا يقبل في آخر المطاف إلا إدا كان مبنيا على أسس واقعية وصحيحة. لأنه إذا تم التسليم بقبول هذه الوثائق في مرحلة متأخرة، فإنه يكفي أن لا يقدم الملزم بعض الوثائق للمحقق أثناء المراقبة، حتى يتمكن من إلغاء كل ما قامت به الإدارة من تسوية، بمجرد تسليم هذه الوثائق في أي مرحلة من مراحل المسطرة، وهذا يخالف إرادة المشرع في محاربة عمليات الغش الضريبي.[25]

إلا أن هذه القرينة القانونية، هي قرينة بسيطة يمكن للإدارة الضريبية أن تثبت عكسها عن طريق فحص محاسبة الخاضع في عين المكان، والكشف عن الاختلالات المحاسبية  أو نقصان الأرقام و النتائج المصرح بها من جهته. لكن الأمر المهم هو ضرورة الافتراض فيها الصدق إلى أن يثبت العكس من طرف الإدارة، صحيح أن الملزم ليس مجبرا بإثبات صدق الأرقام الواردة في المحاسبة ما لم يكن في إطار الإثبات المضاد، ولكنه ملزم بالتعاون مع الإدارة وعدم عرقلة سلطة المراقبة والتحقيق التي تباشرها على المحاسبة.

وهنا لابد من الإشارة إلى أن المحاسبة حتى وإن كانت منتظمة من حيث الشكل فهي لا تعدو أن تكون مجرد قرينة بسيطة يجوز التشكيك في قيمتها، ولذلك نص المشرع على أن الضريبة تفرض على أساس ما زاد من الحاصلات على تكاليف السنة المحاسبية أي الدخول أو الأرباح الحقيقية للملزم. في حين أنه يمكن الإعتماد على بعض العناصر الواردة في المحاسبة في تحديد أساس الضريبة على الرغم مما يعتريها من إخلالات شكلية من قبيل تلك التي نص عليها المشرع.

ثالثا: المحاسبة كمحدد أساسي في إطار المراقبة الضريبية

كما سلف الذكر يتجسد الدور المهم للمحاسبة في النظام الضريبي المغربي بشكل كبير في قدرتها على    إعطاء  صورة صادقة لأصول المنشأة وخصومها ولوضعيتها المالية ونتائجها. مما يجعلها بالنسبة للإدارة الضريبية آلية قانونية يستحيل على هذه الأخيرة الاضطلاع بمهامها دونها، ولاسيما عندما يتعلق الأمر بالمراقبة الضريبية التي تعد من أهم الوظائف المنوطة بها. فطموح الإدارة الضريبية من خلال المصالح المكلفة بالمراقبة هو الوقوف على حقيقة المعلومات والبيانات التي تتضمنها المحاسبة وتدقيقها، والذي ينتج عنه حق تصحيح الأساس الخاضع للضريبة عند الضرورة[26]. وهذا ما نستشفه من مختلف النصوص القانونية المنظمة للمجال الضريبي، حيث يتبين لنا أن الغاية الرئيسية من المحاسبة تبقى هي محاولة وضع أرضية قانونية، تمكن الإدارة الضريبية من مراقبة الملزمين بالضريبة. ويتضح ذلك جليا من خلال المادة 145 من المدونة العامة للضرائب التي نصت في بندها الأول “على أنه: يجب على الخاضعين للضريبة مسك محاسبة طبقا للنصوص التشريعية والتنظيمية الجاري بها العمل، بشكل يتيح للإدارة أن تقوم بالمراقبة المنصوص عليها في هذه المدونة”. ويتضح لنا الأمر أكثر جلاءا عندما نتمعن في مساطر حق المعاينة، وحق الاطلاع، وحق الفحص باعتبارهم الآليات الرئيسية لللمراقبة الضريبية، حيث يتضح لنا بالملموس الأهمية القصوى للمحاسبة في علاقتها بالمراقبة الضريبية.

فبالنسبة لحق الاطلاع وعلاقته بالمحاسبة يمكن أن نستشفها من خلال المادة 214 من المدونة العامة للضرائب التي حددت مجال استعمال حق الاطلاع في الوثائق المحاسبية الموجودة في حوزة إدارات الدولة والجماعات الترابية والمؤسسات العمومية وكل هيئة خاضعة لمراقبة الدولة، وكل الأشخاص الذين يزاولون نشاطا خاضعا للضريبة. وقد عددت نفس المادة الوثائق المعنية بهذا الحق. وبذلك تكون الوثائق المحاسبية الإطار الأساسي الذي يمارس داخله هذا الحق.

ونفس الشيء بالنسبة لحق المعاينة، التي تعتبر الوثائق المحاسبية أحد أهم العناصر المستهدفة أثناء ممارسة هذا الحق، إلى جانب الفاتورات والعناصر المادية الأخرى المجسدة للاستغلال، بحيث يخول هذا الحق للإدارة الضريبة الحق في معاينة المحاسبة، بغية استخلاص المعلومات والمعطيات الكفيلة بضبط المخالفات المتضمنة في الإقرارات.

فتكون بذلك المحاسبة، المصدر الرئيسي والأول الذي تعتمده الإدارة الضريبية للحصول على بنك من المعطيات لضبط الملزمين المخلين بالتزاماتهم الجبائية عن طريق حقي المعاينة والاطلاع. هذين الأخيرين الذين يعد ارتباطهما بالمحاسبة وثيقا وكبيرا كما رأينا أعلاه، لكن الارتباط الأكبر والأبرز، يبقى هو ارتباطها بالفحص المحاسبي ولعل التسمية خير دليل على قوة هذا الوثاق.

ويعتبر حق الفحص نوعا من الرقابة التي تمارسها الإدارة بهدف التحقق من صحة البيانات المحاسبية والإقرارات التي أدلى بها الخاضعون للضريبة، والتأكد في عين المكان من حقيقة وجود الأموال المدرجة في الأصول[27]، فإذا كان الفحص المستندي والذي يتم داخل مكاتب الإدارة الضريبية ينصب على التصريحات المودعة والوثائق المرفقة بها[28] ومقارنتها بالمعلومات التي تتوفر عليها الإدارة، فإن الفحص المعمق أو ما يطلق عليه أيضا بالفحص المحاسبي _الذي يتم في عين المكان بمكاتب المقاولة _  يهدف أساسا إلى تدقيق المحاسبة بهدف الوقوف على حقيقة هذه التصريحات[29]. فبتعبير آخر، فإن المفتش يحاول التأكد من صدقية الإقرارات الموضوعة من طرف الملزم إعتمادا على ما هو مضمن في المحاسبة الممسوكة. مما يجعل من هذه الأخيرة ركن الزاوية  بالنسبة للفحص بشكل خاص والمراقبة الضريبة بشكل عام.

لكل ذلك تكتسي الالتزامات المحاسبية صبغة هامة وحساسة، مما يجعل كل إخلال بها وبقيمتها الاثباتية  من طرف الملزم يضر مصلحته بدرجة أكثر مما قد يضر مصالح الخزينة العامة. حيث يبقى للإدارة الضريبية امتياز إعادة النظر في أساس فرض الضريبة بصورة تلقائية، الشيء الذي من شأنه أن يحمي دين الدولة العمومي. لكن في المقابل من سيحمي حقوق الملزم في غياب أهم آلية قانونية منصوص عليها خصيصا لإثبات وضعيته الجبائية؟

المحور الثاني: إلزامية الإقرار في النظام الضريبي المغربي وأهميته  في ربط ومراقبة الضريبة

لا يختلف اثنين على أن الإقرار أو ما يطلق عليه أيضا التصريح[30] يعد أحد أهم المرتكزات الأساسية في جميع الأنظمة الضريبية المعاصرة و الحديثة، وأحد أهم الأعمدة التي لا يمكن الاستغناء عنها في عملية الربط الضريبي. هذا إلى جانب ارتباطه الوثيق بالمراقبة الضريبية،  كأحد أهم آلياتها القانونية المحددة والمؤطرة لها وأحد مواضيعها الأساسية. لهذا يعتبر الإقرار من أهم الالتزامات الجبائية المنصوص عليها في التشريع الضريبي المغربي.  فما مدى إلزاميته في النظام الضريبي المغربي؟ وأين تتجلى أهميته؟

1– إلزامية الإقرار في القانون الضريبي المغربي

يعتبر الإقرار الضريبي ذلك البيان الدوري الذي يفرض القانون الضريبي على الملزم تقديمه[31]، والذي يتضمن بيان عن نشاطه و دخله، وتتولى الإدارة مراجعته والتحقق منه في المواعد القانونية، كما يتم تعريفه كذلك بكونه مبادرة إجبارية وضرورية من قبل الملزم في العملية الضريبية، تستهدف إخبار الإدارة الضريبية بواقعة معينة لها أثار جبائية[32]، لكي يتسنى لها فحصه وربط الضريبة على أساسه.

فمن خلال التعريف أعلاه، يتضح جليا الطبيعة الإلزامية للإقرار في المجال الضريبي، والتي جعل منها المشرع والفقه على حد سواء واحدة من بين أهم الخاصيات المقترنة به، والتي تجسدت بشكل كبير في جميع النصوص القانونية والتنظيمية ذات العلاقة بالمادة الجبائية، مما سيدفعنا لمحاولة استنباط أهم المقتضيات القانونية التي تزكي هذه الإلزامية، والبحث في مدى جدية المشرع المغربي في جعل الإقرار إجراءا قانونيا و مسطريا واجب التقيد به.

وفي هذا الإطار، أوجبت المادة 20 من المدونة العامة للضرائب على الشركات بضرورة الإقرار بالحصيلة المفروضة عليها الضريبة وبرقم الأعمال، بحيث جاء في البند الأول منها أنه:  “يجب على الشركات سواء أكانت خاضعة للضريبة على الشركات أم معفاة منها، باستثناء الشركات الغير المقيمة المشار إليها في البندين الثاني والثالث من هذه المادة[33]، أن توجه إلى مفتش الضرائب التابع له مقر الشركة الاجتماعي أو مؤسستها الرئيسية بالمغرب، إقرارا بحصيلتها الخاضعة للضريبة، محررا على أو وفق مطبوع نموذجي تعده الإدارة وذلك داخل الثلاثة أشهر التالية لتاريخ اختتام كل سنة محاسبية”[34]. ونفس الشيء بالنسبة للمواد 55 و 78 و  79  من المدونة العامة للضرائب[35]،  والتي جميعها تنص على ضرورة وضع الإقرارات من طرف الملزمين بخصوص أنشطتهم المهنية والاقتصادية الخاضعة للتضريب،  بشكل يمكن الإدارة الضريبية من ربط أنشطتهم بالضريبة. والملاحظة الأساسية التي يمكن أن نستشفها من الصياغة التي جاءت بها هذه المواد هي أن كلها تبتدئ ب “يجب” أي أن الملزم ليس له خيارا آخر غير تقديم الإقرار، فهذه العبارة توحي بالإلزام والوجوب والفرض والإجبار، مما لا يترك معها مجالا للشك بخصوص ضرورة الالتزام بما تضمنته هذه المواد.

ليأتي المشرع في الفرع الأول من الباب السادس من نفس المدونة، ليتطرق للإقرار باعتباره أحد أهم واجبات الخاضعين للضريبة اتجاه الإدارة الضريبية؛ الشيء الذي سيؤدي بشكل آلي إلى ترتيب مجموعة من الآثار في حال  الإخلال بهذا الالتزام. وعليه فعدم الإدلاء بالإقرار أو الإدلاء به ناقصا من بعض البيانات الأساسية والضرورية لفرض الضريبة أو الرسم، يعتبر مبررا للإدارة للجوء إلى فرض الضرائب والرسوم بصورة تلقائية [36]، وذلك بعد أن تكون هذه الأخيرة قد سلكت مجموعة من الإجراءات المسطرية التي نص عليها القانون، والواجب التقيد بها تحت طائلة بطلان الإجراءات التي يقوم بها مأمور الإدارة الضريبية بخصوص فرض الرسم بصورة تلقائية. وتعتبر حالة الفرض التلقائي الناجم عن عدم تقديم التصريح أكثر الحالات شيوعا في الممارسة الجبائية بالمغرب، حيث يجيز المشرع للإدارة بمباشرة مسطرة الفرض التلقائي للضريبة عند عدم تقديم إقرار بالنتيجة أو بالواقعة المنشئة للضريبة[37]، ومن جهة أخرى فإن التزام  الملزم بتقديم التصريح الجبائي وفقا للمقتضيات القانونية المنظمة له يلزم الإدارة كذلك بمضامينه، حيث يتعين عليها إصدار الضريبية وفق ما ورد فيه، ما لم تشكك في هذا التصريح، وهذه هي القاعدة العامة في جميع الضرائب التصريحية[38].

علاوة على الفرض التلقائي والذي يعد أحد أهم الآثار المترتبة عن الإخلال بإحدى الالتزامات المتعلقة بالتصريح كما رأينا سلفا، فإن هناك أثار وجزاءات ذات طبيعة مالية من شأنها أن تزيد أعباء مالية إضافية، يكون الملزم في غنى عنها جراء عدم الإدلاء أو الإدلاء المتأخر بالإقرارات المتعلقة بالحصيلة الخاضعة للضريبة، أو إيداعه ناقصا وغير كاف. حيث يكون بمقدور الإدارة الضريبية تطبيق زيادة قدرها 15 في المائة بالنسبة للإقرار المتعلق بالحصيلة الخاضعة للضريبة، زائد القيمة والدخل العام والأرباح العقارية ورقم الأعمال والعقود و الاتفاقات. وتحتسب زيادة 15 في المائة السالفة الذكر إما من:

1- مبلغ الضريبة المطابقة لربح أو دخل عام أو لرقم أعمال السنة المحاسبية؛

2- وإما من الحد الأدنى المنصوص عليه في المادة 144 من المدونة العامة للضرائب، إذا كان يجاوز مبلغ الضريبة المستحقة الأنفة الذكر، و إذا تبين من الإقرار الناقص المدلى به بعد انصرام الأجل وجود حصيلة ليس فيها ربح أو حصيلة فيها عجز؛

3- وإما من الضريبة التي وقع التدليس فيها أو التملص منها أو تعريضها للضياع؛

4- وإما من الواجبات المجردة المستحقة؛

5- وإما من الواجبات التي كان من الواجب فرضها والمتعلقة بالدخول والأرباح المعفاة.

ولا يمكن أن يقل مبلغ الزيادة الأنفة الذكر على خمسمائة درهم في الحالات المشار إليها في البنود 1 و 2 و 3 و 4 من المادة 184.غير أنه عند كل إقرار ناقص أو غير كاف، لا تطبق هذه الزيادة إذا لم يكن للعناصر الناقصة أو المتضاربة تأثير على أساس الضريبة و تحصيلها[39]. ونفس الشيء عندما يتعلق الأمر بعدم الإدلاء بتصريح عن المكافآت المخولة أو المدفوعة للغير، حيث تفرض 15 في المائة على هذه المبالغ[40]، أي أن هذه الزيادة تحتسب على مبلغ المكافئات المخولة أو المدفوعة للغير والتي لم يتم التصريح بها. أما في حالة عدم إيداع الشركة للتصريح الخاص بالتأسيس، أو عند إيداعها بعد انتهاء ثلاثة أشهر من تاريخ تأسيسها، أو عند عدم إيداعها داخل الأجل المحدد لتصريح صحيح، تتحمل الشركة غرامة مالية قدرها 1000 درهم، وتعاقب الشركة عند تحويل مقرها أو مقر مؤسستها الرئيسية بالمغرب دون إشعار الإدارة الضريبية بغرامة مالية قدرها 500 درهم[41].

وقد ميز المشرع بين الملزم حسن النية والملزم سيء النية في تطبيقه للغرامات المالية، وبهذا فارتكاب الملزم للمخالفات المعاقب عليها بمقتضى القانون الضريبي بسوء نية يجعله عرضة لعقوبة أشد، وهذا ما نلمسه في رفع نسبة الغرامة في مواجهته من 15 في المائة إلى 100 في المائة[42] في حالة ارتكاب المخالفة عن قصد وسوء نية.

وبالتالي يكون المشرع المغربي قد أقر بشكل واضح بإلزامية التصريح في النظام الضريبي المغربي، وتناوله بشكل مستفيض وأحاطه بإطار قانوني محكم ودقيق، فرتب إجراءات ومواعيد متعددة بتعدد أنواع الضرائب، بحيث لم يترك معه أي مجال للملزم للتملص من هذا الواجب. وإلا فسيكون معرضا للفرض التلقائي أو لجزاءات ذات طابع مالي.

 

2: دور الإقرار في عملية الربط الضريبي

لما كانت الضريبة عنصرا لازما للمقاولة مند إنشائها وإلى غاية الإعلان عن توقفها سواء بصورة إدارية أو بشكل اضطراري (الإفلاس، التصفية القضائية…)، كان ولابد على المقاولة أن تنضبط لمجموعة من الالتزامات الإدارية ترتبط أساسا بتقديم الإقرار أو التصريح كقاعدة جوهرية يقوم عليها النظام الضريبي المغربي، إذ تتعدد الضرائب التي يتم تأسيسها من إقرارات الملزمين بها والذين ترك لهم مسؤولية تحديد الأساس المضرب تحت رقابة الإدارة الضريبية، وهكذا يعتبر التصريح وثيقة محورية والوسيلة الأهم بالنسبة للإدارة للوصول إلى معرفة دخول وأرباح ورقم معالات آلاف الملزمين[43]. مما يجعل منه وسيلة عملية وحضرية لإشراك الملزم في عملية ربط الضريبة، بل يمكن القول إنه في بعض الحالات أصبح هذا الأخير يقوم مقام الإدارة في ربط وتحصيل الضريبة كما هو الحال في الضريبة على القيمة المضافة. حيث يقوم الملزم من تلقاء نفسه بتحديد رقم الأعمال الخاضع للضريبة واحتساب مقدارها، تم يتقدم إلى محصل الضرائب في الآجال المضروبة له، ويضع بين يديه مبلغها. فيلعب بذلك دور كبير في تخفيف العبء عن مفتش الضرائب وجعل مهمته الأساسية ترقى إلى ما هو أعقد، أي المراقبة والتصحيح[44].

بل إن أهميته تغدو أعمق من ذلك بكثير، عندما ننظر إليه من زاوية كونه يشكل تلك الآلية القانونية التي من شأنها أن تخلق نوعا من التوازن بين طرفي المعادلة الضريبية في عملية الربط الضريبي، حيث يعطي للملزم الصلاحية الكاملة في عملية الربط باعتباره الأدرى بوضعيته الجبائية، بينما يبقى دور الإدارة الضريبية منحصرا في حق المراقبة، مما يعفيها من أعباء كثيرة تتطلب جهدا ووقتا وموارد مادية وبشرية كبيرة.

أما بخصوص التزامات الملزم الاقرارية المرتبطة بعملية الربط الضريبي، فهي تبتدئ من ساعة بداية ممارسة النشاط الخاضع للضريبة إلى غاية انتهائه، حيث يفترض في الملزم مواكبة ذلك عن طريق وضع الإقرارات التي تواكب باستمرار مختلف تغيرات وضعيته الجبائية. وهذا يحيلنا إلى تعدد أصناف الإقرارات التي يفترض في الملزم وضعها لدى الإدارة الضريبية في النظام الضريبي المغربي، والتي يمكن تقسيمها إلى قسمين رئيسيين: إقرارات غير متكررة وأخرى متكررة.

فبالنسبة للتصاريح غير المكررة، فهي تلك التصاريح التي يتعين على الملزم القيام بها مرة واحدة أو في مناسبة معينة، دون أن يكون ملزما بتكرارها كل فترة. كالتصريح ببداية النشاط[45] أو التصريح بانقطاعه[46]. وهذا النوع من التصريحات، غالبا ما يكون الهدف منه هو خلق وضعية قانونية معينة، تؤثر في وضع الملزم القانوني. كالدخول في مجال فرض الضريبة، أو الخروج منه، أو التحلل من التزام معين. وهي تصاريح ذات أهمية كبرى[47].

في المقابل هناك تصاريح دورية ومتكررة والتي يمكن أن نطلق عليها بالتصريحات المتعلقة بالأساس الخاضع للضريبة، وهي تصريحات متعددة، مفصلة ودقيقة، حسب نوع الضريبة ونظام فرضها وتاريخ إيداعها، وهي إما سنوية أو فصلية (كل ثلاثة أشهر) أو شهرية[48].

لذلك أصبح الإقرار هو القاعدة العامة في النظام الضريبي المغربي باعتباره الآلية الرئيسية في ربط الضريبة وهذا من دون شك يصب في صالح الإدارة والملزم على حد سواء، فهو يجعل عملية الربط الضريبي أكثر سلاسة وسهولة، وإن كان يثقل كاهل الملزم نظرا للطبيعة التقنية  والمعقدة لهذه التصاريح وتكرارها كثيرا، إلا أنه إجراء لا مناص منه، لا سيما عندما نعلم أن أهميته تنبع أكثر من ارتباطه الكبير بالمراقبة الضريبية.

 

2– أهمية التصريح في إطار المراقبة الجبائية

كما سبقت الإشارة إلى ذلك سالفا يعد التصريح وسيلة حضارية لإشراك الملزم في عملية ربط الضريبة، ومحددا أساسيا لوجود المادة الخاضعة للضريبية وتقديرها، وأحد المحورين الذين تدور في فلكهما المراقبة الضريبية إلى جانب المحاسبة. لكونها تتوقف بشكل كبير عليه وترتبط به إلى أقصى حد، والشرط الأساسي لقيامها[49].

وعندما نتحدث عن الإقرار باعتباره آلية قانونية إجبارية محددة للمراقبة الجبائية؛ فإن ذلك لم يأتي بمحض الصدفة أو عبثا، بل جاء كنتيجة حتمية للعلاقة الجدلية التي تربطه بالمراقبة الجبائية. لكون مجموع عمليات المراقبة الجبائية التي تمارسها الإدارة الضريبية تركز بالأساس على التأكد من التصريحات المودعة والوثائق المرفقة بها، ومقارنتها مع المعطيات والمعلومات التي تتوفر عليها الإدارة حول المقاولة في إطار حقي الاطلاع والمعاينة، أو عن طريق التصاريح الموضوعة من طرف غير الخاضع للضريبة. والتي يكون الهدف منها مراقبة التصريحات التي يمكن أن يدلي بها الملزم نفسه، عن طريق مقابلة التصريحات المدلات بها من هذا  الطرف أو ذاك للوصول إلى حقيقة الإلزام الضريبي[50]، والتأكد من مدى انتظام الملزم في تقديم تصريحاته، والقيام بمقارنات بين تصريحاته في السنوات المختلفة، لمعرفة مدى الاختلافات بين رقم الأعمال أو المبيعات أو هامش الربح أو إجمالي الربح…[51]، وكل ذلك يأتي في سياق كون الإقرار الضريبي يقوم على قرينة الصدق لصالح الملزم، إلى أن تثبت الإدارة العكس في إطار مسطرة المراقبة التي تعمل على التحقق والتأكد من صحة المعطيات والأرقام المتضمنة في التصريح، والتي تشكل ركن الزاوية والمحدد الرئيسي لقيمة الإلزام الضريبي.

فنكون بعد ذلك أمام نتيجتين: فإما أن ما تم تضمينه في التصريح يكون صحيحا ولا تشوبه أي اختلالات، فيتم التسليم بذلك من طرف الإدارة الضريبية والإقرار بصحتها، وبالتالي فرض الضريبة على أساس ما تم التصريح به من طرف الملزم. وإما سنكون أمام اكتشاف بعض الاختلالات والمخالفات المخلة بصحة التصريحات أو كشف بعض التناقضات التي قد تشوب التصريح. لتتم كنتيجة لذلك مباشرة المساطر التواجهية، أو ما يسمى بمسطرة الفحص المعمق في عين المكان من طرف مصالح الوعاء، التي  تتلقى الإقرارات باعتبارها الجهة المخول لها باقتراح إقرارات المقاولات المشوبة بالمخالفات، لتدرج في برنامج الفحص المعمق.

وهذا يحيلنا مباشرة إلى الدور الآخر المهم الذي يلعبه التصريح في عملية انتقاء المقاولات المرشحة لإجراء الفحص، هذه العملية التي تكتسي صبغة خاصة وأهمية بالغة في المرحلة التحضيرية للفحص المعمق لمحاسبة المقاولات المعنية بالأمر. حيث يعد التصريح من أهم المعايير المعتمدة لانتقاء المقاولات اللازم فحصها[52] من طرف اللجنة المختصة، ويتم هذا الانتقاء وفق برنامج محدد ودقيق، يحاول قدر الإمكان إدراج المقاولات التي تشوب تصاريحها اختلالات جسيمة، لاستحالة خضوع جميع المقاولات للفحص، نظرا لقلة الأطر المتخصصة في الفحص والتي لا يمكنها وفي أحسن الأحوال أن تراقب أكثر من 2 في المائة من المقاولات الخاضعة نظريا للتحقيق. وبالتالي فإن مسألة انتقاء ملفات المقاولات المرشحة للفحص تتطلب وسائل متطورة وعقلانية، تسمح باختيار المقاولات التي تحتوي إقراراتها على فرضيات بوجود التملص وأوجه النقصان، والمخالفات و الإغفالات التي لها تأثير على النتيجة الجبائية[53]. وهكذا يعد التصريح العنصر الأساسي الذي يتم التركيز عليه في إطار انتقاء المقولات المشمولة بالفحص. هذا الانتقاء الذي يتوخى منه تجنيب الإدارة الضريبية من السقوط في إشكالية إخضاع نفس الملزمين للمراقبة بشكل دائم ومستمر، بينما يبقى عدد كبير من الملزمين في منأى عنها، الشيء الذي سيضرب مبدأ المساواة أمام الضريبة في الصميم.

وبالتالي تبرز الأهمية الكبيرة للتصريح كآلية قانونية محددة بشكل كبير لعملية المراقبة الجبائية في جميع مراحلها، ابتداءا من تحديد الأسس الضريبية مرورا بمرحلة تحديد المقاولات والأشخاص الذين سيخضعون للمراقبة الضريبية، وانتهاء بتحديد القيمة النهائية للمبلغ الواجب أداؤه لخزينة الدولة. فطيلة هذه المراحل يبقى حضور الإقرار حضورا قويا، وهذا إن دل فإنه يدل على المكانة المتميزة التي يحتلها الإقرار في المراقبة الضريبية بشكل خاص والنظام الضريبي بشكل عام.

الخاتمة:   

وأخيرا يمكن القول أنه بات من المستبعد جدا أن يقوم أي نظام ضريبي حديث بعيدا عن المحاسبة والإقرار. اللذين أصبحا من بين أهم المقتضيات القانونية الاجبارية في النظم الضريبية الحديثة، التي لا يجوز مخالفتها أو تجاوزها من طرف الملزم بدون سند قانوني وتحث أي ظرف كان. بل إن حتى التفكير في الاستغناء عنهما يمثل انتكاسة كبيرة لحقوق الملزم، الذي يخولانه هامش كبير وصلاحيات واسعة لتحديد وضعيته الجبائية بنفسه بعيدا عن تدخل الإدارة الضريبية أو غيرها، هذه الأخيرة التي تعد الرابح الأكبر بحضور هذين العنصرين، الذين جعلا دورها مقتصرا فقط على المراقبة الضريبية باعتبارها المقابل القانوني لحرية التصريح. والتي يجب عليها بدورها أن تمارسها في إطار الحدود القانونية المرسومة لها.

 [1]- حيث ينص الفصل 39 من دستور 2011 على: أن الجميع يتحمل، كل قدر على استطاعته التكاليف العمومية، التي للقانون وحده إحداثها وتوزيعها، وفق الإجراءات المنصوص عليها في هذا الدستور. ونفس الشيء بالنسبة للفصل 40 الذي جاء فيه: ” على الجميع أن يتحمل بصفة تضامنية، وبشكل يتناسب مع الوسائل التي يتوفرون عليها، التكاليف التي تتطلبها تنمية البلاد، وكدا تلك الناتجة عن الأعباء الناجمة عن الآفات والكوارث الطبيعية التي تصيب البلاد.

[2] – عبد الغني خالد، المسطرة في النظام الضريبي المغربي (تشخيص وتحليل ومقارنة)، أطروحة لنيل دكتوراه الدولة، جامعة الحسن الثاني، كلية العلوم القانونية والاقتصادية و الاجتماعية- الدار البيضاء-، السنة الجامعية 2000-2001، ص6

[3] – جواد لعسري، علاقة إدارة الضرائب المباشرة بالملزمين وانعكاساتها، أطروحة لنيل الدكتوراه في القانون العام، جامعة محمد الخامس، كلية العلوم القانونية والاقتصادية والاجتماعية –أكدال – الرباط -، السنة الجامعية 2000-2001، ص66

– مدني حميدوش، الوجيز في القانون الجبائي وفق آخر التعديلات، بدون مطبعة، الطبعة الأولى 2008، ص: 121[4]

– مدني حميدوش، المرجع نفسه، ص:56[5]

[6]– Jean-Pierre Casimir, les signes extérieurs de revenus, librairie de l’université –Dijon-, édition 1979, page :106

[7]– عبد الرحمان أبليلا، الإثبات في المادة الجبائية بين القواعد العامة وخصوصيات المادة(على ضوء الممارسة والاجتهاد القضائي)، مطبعة الأمنية -الرباط، طبعة 2013، ص:119

[8] – عزيزة هنداز، المساطر الضريبية بين القانون والتطبيق، مطبعة دار أبي رقراق للطباعة والنشر، الطبعة الأولى 2011، ص:30

[9] – المادة 145 من المدونة العامة للضرائب لسنة 2016 .

[10]– عبد الغني خالد، المسطرة في القانون الضريبي المغربي،مرجع سابق، ص 266، 267 .

[11] – المدونة العامة للضرائب المحدثة بموجب المادة 5 من قانون المالية رقم 43.06 للسنة المالية 2007 الصادر بتنفيذه الظهير 232.06.1 بتاريخ 10 ذي الحجة 1427(31 ديسمبر 2006)

[12] – وبالتالي فأي وسيلة قادرة على تحديد الحصيلة الخاضعة للضريبة، تعتبر محاسبة حتى وإن لم يتطرق لها النص القانوني باسم المحاسبة، كما هو الشأن بالنسبة لسجل الخاضعين للضريبة المحددة دخولهم حساب النظام الربح الجزافي المنصوص عليه في المادة 212 من المدونة العامة للضرائب

[13] – المادة 19 من ظهير شريف رقم1.96.83 الصادر في 15 من ربيع الأول(فاتح غشت 1996) بتنفيذ القانون رقم 15.95 المتعلق بمدونة التجارة، المنشور بالجريدة الرسمية بتاريخ 19 جمادى الأولى 1417(3 أكتوبر 1996)، عدد 4418 صفحة 2187

[14] – وقد أحالت المادة 19 من مدونة التجارة، مسألة كيفية تنظيم ومسك المحاسبة من لدن التجار إلى القانون رقم 88.9 المتعلق بالقواعد المحاسبية الواجب على التجار العمل بها، الصادر بتنفيذه الظهير الشريف رقم 1.92.138 بتاريخ 30 جمادى الأخر الموافق ل 25 ديسمبر 1992 .

[15] –  المادة 10 من المدونة العامة للضرائب لسنة 2016.

[16]– عبد الغني خالد، المسطرة في النظام الضريبي المغربي، مرجع سابق، ص: 264.

[17] –  المادة 211 من المدونة العامة للضرائب لسنة 2016

– عبد الرحمان أبليلا، بعض جوانب نظام الإثبات قي المادة الجبائية بالمغرب، مرجع سابق، ص: 245[18]

[19]– إبراهيم الشيكر، المراقبة الجبائية لصدق المحاسبة –تحديد مفهوم المحاسبة غير المنتظمة وحدود السلطة التقديرية- ،العمل القضائي والمنازعات الضريبية، دفتر المجلس الأعلى، عدد 8 السنة 2005، مطبعة إليت، ص:213

[20] – تعتبر المحاسبة منتظمة، عندما تعطي صورة صادقة لأصول المنشأة وخصومها ولوضعيتها المالية ونتائجها ولتحقيق هذه الغاية يجب التقيد بمجموعة من الشروط الشكلية المرتبطة بنوعية السجلات التي يتعين مسكها وكيفية تسجيل البيانات إضافة إلى شروط جوهرية تتعلق بمجموعة من المبادئ المحاسبية الأساسية وقواعد التقويم.

 [21]- كريم لحرش، المنازعات الضريبية في القانون المغربي، سلسلة اللامركزية والإدارة الترابية ، الطبعة الأولى 2013، العدد 21، مطبعة طوب بريس – الرباط، ص: 119.

– مولاي عبد الرحمان أبليلا، الإثبات في المادة الجبائية بين القواعد العامة وخصوصيات المادة، مرجع سابق، ص: 276،277[22]

– المادة 213 من المدونة العامة للضرائب لسنة 2016 [23]

– إبراهيم الشيكر، مرجع سابق، ص 239[24]

– إبراهيم الشيكر، المرجع نفسه، ص 240[25]

[26] – محمد العليقي السباعي، المراقبة الجبائية في المغرب، بحث لنيل دبلوم السلك العالي للمدرسة الوطنية للإدارة العمومية، المدرسة الوطنية للإدارة العمومية، نونبر 1988، ص  103

– سليمان بومزوغ، المراقبة الجبائية للمقاولة في المغرب، مطبعة دار السلام –الرباط-، الطبعة الأولى 2016، ص38 [27]

[28] – الوثائق المرقة بالتصريح غالبا ما تتكون من البيان الختامي والموازنة، التصريح بالأجور، التصريح برسم الضريبة على القيمة المضافة، التصريح بالأتعاب والعمولات.

[29]– محمد شكيري، محمد شكري، القانون الضريبي المغربي  دراسة تحليلية ونقدية، منشورات المجلة المغربية للإدارة المحلية والتنمية، الطبعة الثانية، محينة ومنقحة، السنة 2005، ص: 272

-[30] وبالاطلاع على مختلف النصوص القانونية المنظمة للنظام الجبائي المغربي  وبعض الكتابات الأكاديمية،  يتضح بأنه تارة يستعمل لفظ الإقرار وتارة أخرى لفظ التصريح، إلا أن هذا الاختلاف لا يعدو أن يكون إلا على مستوى اللفظ دون أن يتعداه إلى مضمون وجوهر ومعنى اللفظين، لأنه ليس هناك فرق بينهما، و لم يثر هذا أي إشكال في استعمالهما ما دام يؤديان إلى نفس المعنى والقصد.(أنظر عبد الغني خالد، المسطرة في النظام الضريبي المغربي، مرجع سابق، ص 29).

 

 [31]- خالد الشاوي، نظرية الضريبة والتشريع الضريبي الليبي، جامعة قار يونس بنغازي، الطبعة الثالثة 1989، ص 279.

[32]– كريم مفتاح، خصوصية الإثبات في المادة الجبائية، مطبعة دار السلام للطباعة والنشر والتوزيع – الرباط، الطبعة الأولى 2016، ص 56 .

[33]– ينص البند الثاني من هذه المادة، على أن الشركات غير المقيمة المفروضة عليها الضريبة جزافيا أن تدلي قبل فاتح أبريل من كل سنة بإقرار يتعلق برقم أعمالها، يحرر على أو وفق مطبوع نموذجي تعده الإدارة مع تضمينه بعض المعطيات الأخرى: كالعنوان التجاري وطبيعة النشاط والمكان الذي توجد فيه مؤسستها الرئيسية بالمغرب …

كما ينص البند الثالث من نفس المادة على أنه، يجب على الشركات غير المقيمة التي لا تتوفر على مقر بالمغرب، أن تدلي بإقرار بالحصيلة المفروضة عليها الضريبة برسم زائد القيمة الناتج عن تفويتات القيم المنقولة المحققة بالمغرب ، يحرر وفق مطبوع نموذجي تعده الإدارة، ويجب أن يودع هذا الإقرار خلال الثلاثين يوما الموالية للشهر الذي تمت فيه التفويتات المذكورة.

[34]– المادة 20 من المدونة العامة للضرائب لسنة 2016.

[35]– المادة 55 مرتبطة بالإقرار بالأملاك فيما يتعلق بالإنتاج الفلاحي.

المادة 78 المتعلقة بالإقرار بالهوية الضريبية.

المادة 79 متعلقة بالإقرار بالمرتبات والأجور.

 [36]- أحمد قيلش والأستاذ عبد الغني حدوش، المساطر الجبائية المحلية الوعاء والتحصيل، سلسلة المعارف العلمية في الشرح العملي للمنظومة الجبائية ، مطبعة”صافي غراف”،  الطبعة الأولى بدون ذكر  السنة ، ص: 82.

 [37] – عبد الرحمان  ابليلا، الإثبات في المادة الجبائية بين القواعد العامة وخصوصيات المادة، مرجع سابق، ص: 124.

[38] – الضرائب التصريحية: وهي الضرائب التي تقوم على تصريح المكلف أو تصريح الغير لتحديد قيمة الوعاء الضريبي، والذي يتم تقديمه إلى الإدارة الضريبية، وتقريبا فإن جميع الضرائب تقوم على هذه الآلية القانونية، باستثناء بعض الملزمين الذين يكونون غير معنيين بتقديم التصريح، وهم أصحاب المرتبات والأجور شريطة أن:

– لا يحصلوا على دخل من مصدر آخر (ربح تجاري أو دخول عقارية..)

– أن يحصلوا على مرتباتهم أو أجورهم من شخص واحد

-أن يخضعوا لأسلوب الحجز من المنبع، فإذا كان يخضع لطريقة الإقرار (الجداول الاسمية) عليه أن يقدم تصريحا. ( أورده مدني حميدوش، في الوجيز في القانون الجبائي وفق آخر التعديلات، مرجع سابق، ص: 143 ).

[39] – المادة 184 من المدونة العامة للضرائب لسنة 2016.

[40]– المادة 194 من المدونة العامة للضرائب لسنة 2016.

[41] – المادتين 188 والمادة 189 من المدونة العامة للضرائب لسنة 2016.

[42]– سعيد جفري، حجاج خلال، محمد عاطي الله، الدليل العملي للمدونة العامة للضرائب، مكتبة الرشاد–سطات، الطبعة الأولى 2014، ص: 178.

[43]– أسماء العلوي، تطبيقات الرقابة الجبائية على المقاولات في المغرب، رسالة لنيل دبلوم الماستر في القانون العام المعمق، جامعة عبد المالك  السعدي، كلية العلوم القانونية والاقتصادية والاجتماعية _طنجة_، السنة الجامعية 2008-2007، ص:35

– عبد الغني خالد، المسطرة في النظام الضريبي المغربي، مرجع سابق، ص:29[44]

[45]– يطلق كذلك على هذا التصريح لفظ “الإقرار بالشروع في العمل” وفي جميع الأحوال، إن المراد منه هو تمكين إدارة الضرائب من التعرف على الملزم، وعلى نشاطه الخاضع للضريبة، وتقييده بجداول الضريبة، وتقييده بجداول الضريبة، وإعطائه رقم القيد الذي يعتبر رقم الهوية الضريبية بالنسبة له.

[46] – يلزم الخاضع للضريبة الذي انتهى نشاطه لأي سبب كان، بأن يقدم تصريحا بهذا الانقطاع عن مزاولة نشاطه، لكي يمكن إدارة الضرائب من تسوية وضعيته الجبائية، قبل التشطيب عنه من لائحة الملزمين بالضريبة. ويعتبر التوقف عن النشاط كل تخلي عن المؤسسة التي يشغلها الملزم، أو تغيير وضعها القانوني، أو التوقف عن العمل أو الوفاة أو مغادرة التراب الوطني. ( عبد الغني خالد، المسطرة في النظام الضريبي المغربي، ص:33)

– عبد الغني خالد، المسطرة في النظام الضريبي المغربي، المرجع نفسه، ص: 26[47]

 [48]- محمد العليقي السباعي، المراقبة الجبائية في المغرب، بحث لنيل دبلوم السلك العالي للمدرسة الوطنية للإدارة العمومية، المدرسة الوطنية للإدارة العمومية، 8 نونبر 1993، ص:146

[49]– Jean-Pierre Casimir, les signes extérieurs de revenus, op.cit, p: 133

 [50] – عبد الغني خالد، المسطرة في النظام الضريبي المغربي (تشخيص وتحليل ومقارنة)، مرجع سابق، ص 69.

[51]–  محمد شكيري، مرجع سابق، ص 272 .

[52] – من بين المعايير المعتمدة لانتقاء المقاولات التي سيغطيها الفحص نجد: معيار استمرار العجز، تناقض بين معطيات التصريحات، توفر الإدارة على معلومات من زبناء وموردي المقاولة، مقارنة تصريحات المقاولة مع نتائج مقاولات تعمل في نفس النشاط المهني

[53] – محمد شكيري، مرجع سابق، ص 277