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La fiscalité constitue le poumon budgétaire de l’économie marocaine et son cœur également. Elle est également la technique par laquelle chacun contribue[1] au fonctionnement de la nation. Certes, la contribution des uns et des autres revêt des formes variées mais constitutionnellement ils doivent contribuer en fonction de leurs facultés contributives. L’entreprise, le particulier, l’employé, le rentier, le placeur en bourse, le fonctionnaire, l’association à but lucratif…..etc., doivent payer les mêmes montants d’impôts s’ils disposent des mêmes bases imposables.
Une augmentation du taux d’un impôt, une diminution de ce taux, une exonération d’un secteur d’un impôt quelconque, une soumission d’un autre secteur à un autre impôt, de nouvelles conditions à un droit jadis sans conditions, de nouveaux impôts, de nouvelles garanties aux contribuables, une augmentation des bases d‘imposition soumises à un impôt…..etc., sont autant de mécanismes largement utilisés d’une loi de finances à une autre, pour répondre à tous les ajustements budgétaires qui s’imposent, mais ces mécanismes sont dans la plupart du temps source de tensions sociales et surtout d’injustice fiscale lorsqu’ils sont mal réfléchis et surtout sans large débat.
Ainsi, toutes les frustrations et incohérences en matière de réflexions fiscales trouvent leurs origines dans les intérêts et les enjeux que toute stratégie fiscale peut déclencher. D’ailleurs, les attentes du tissu productif diffèrent de celles des rentiers. Les attentes en matière d’amélioration des conditions de vie, par l’augmentation du pouvoir d’achat, se trouvent bloquées face à l’impossible baisse considérable de l’impôt sur le revenu et de la taxe sur la valeur ajoutée. Les attentes des entreprises en matière de baisse de l’impôt sur les sociétés – pour des soucis de compétitivité et de combativité – s’affrontent quant à elles aux contraintes budgétaires.
Dans un rapport riche d’enseignement publié par le « Conseil Economique et Social » en 2012 intitulé « Le système fiscal marocain : développement économique et cohésion sociale », ledit Conseil relate avec maîtrise le dilemme fiscal par une série de questions :
- Sur quelles bases opérer les prélèvements fiscaux, tout en favorisant le développement de la classe moyenne et le soutien de son pouvoir d’achat, et tout en permettant à l’investissement de prospérer et au tissu productif de rester compétitif ?
- Comment soutenir la consommation des ménages, moteur de la croissance, sans que cela ne profite exagérément aux importations et à l’accentuation du déséquilibre de la balance commerciale ?
- Comment développer l’épargne nationale, et surtout l’épargne longue, pour limiter la dépendance du pays vis-à-vis des marchés financiers internationaux et limiter l’endettement extérieur ?
- Comment assurer le minimum vital aux plus démunis, notamment en matière de santé et d’éducation, avec des coûts supportables pour la communauté ?
- Comment généraliser la couverture sociale sans déséquilibrer les caisses qui la financent ?
- Comment assurer une équation adéquate en faveur des collectivités territoriales défavorisées sans tomber dans le piège de l’assistant permanent ?
- Comment assurer l’attractivité nécessaire de l’économie pour attirer les investisseurs et les projets dans une compétition aujourd’hui mondialisée ?
- Et enfin comment assurer tout cela avec le respect des règles de justice et d’équité sans lesquels aucune adhésion au projet de réforme ne peut être pérenne ?
Notre objectif principal, dans cet article, n’est pas de répondre aux problématiques ci-dessus indiquées, mais de montrer comment les acteurs principaux en la matière continuent à raisonner d’une manière unilatérale sans s’ouvrir sur les autres contraintes qui se présentent sur le système. Et qui peuvent s’opposer à leurs intérêts ? Et ce, pour une finalité toute simple : un système fiscal peu rentable mais accepté par tous.
Nous essayerons donc de bien relever le constat du système fiscal marocain à travers des instances telles que la Cour des Comptes et le Conseil Economique et Social pour leur objectivité mais aussi à travers les attentes et la position des principaux acteurs qui sont l’administration fiscale (administration de l’exécutif) et le patronat (I), ensuite les ingrédients indispensables de l’amélioration du système fiscal marocain ainsi que la nouvelle mission de l’administration fiscale en tant que service public faisant l’objet de notre présente réflexion (II).
I – Attentes et positions des principaux acteurs.
Certes, la Cour des comptes et le Conseil économique et social sont des instances sensées être objectives dans leur raisonnement et leur diagnostic mais parfois, on sent qu’elles n’intègrent pas dans leur manière de voir la problématique dans sa globalité car le Gouvernement, le patronat et le simple citoyen[2] peuvent avoir des attentes catégoriquement opposées.
« A fin mars 2012, les services d’assiette de l’administration des impôts gèrent environ 1,5 millions de contribuables (IS et IR) dont près de 315.000 sont des personnes morales et près de 1,2 millions des personnes physiques, en plus des contribuables soumis aux impôts locaux et ceux taxés à l’occasion d’opérations ponctuelles (droits d’enregistrement et de timbre, IRPI, TVA livraison à soi même…etc. » Nous dit la Cour des Comptes[3].
Les assises nationales sur la fiscalité, organisées le 29 et 30 avril 2013 ont révélé, effectivement, que notre système fiscal souffre de plus d’un mal.
A cette occasion, le premier homme de l’exécutif[4] s’interroge :
- Est – il logique que moins de 2% des sociétés contribuent pour plus de 80% aux recettes de l’impôt sur les sociétés ?
- Est – il équitable que 60% des sociétés déclarent un déficit et que 50% des sociétés, hors celles nouvellement créées, déclarent un déficit et que 75% des recettes de l’impôt sur le revenu proviennent des salaires ?
Pour mettre de l’ordre dans ce début de réflexion, nous devons admettre que l’illogique et l’équité, ci-dessus indiquées, sont des conséquences du système fiscal actuel et non des causes de son efficience.
Madame Miriem BENSALAH – CHAQROUN[5] dans le cadre de ces assises trouve qu’il faudrait arrêter de faire payer les mêmes en faisant en sorte que tout le monde paye son dû à la collectivité.
Bien que l’économie informelle soit considérée comme filet social est en général mal appréciée : en effet, le vendeur ambulant dont la seule ambition de richesse est de trouver de quoi nourrir sa famille au quotidien et l’entreprise qui ne paie ni impôts, ni charges sociales de ses employés.
Face à cette critique, la réponse du Gouvernement était immédiate et ne passera pas sans dégâts sociaux.
La nouvelle loi de Finances de 2014 dans l’article 105 bis oblige les petits commerçants voir ceux qui ne peuvent ni obtenir ni délivrer des factures – contribuables soumis au régime forfaitaire[6] – de tenir, de manière régulière, des registres spéciaux dont lesquels sont enregistrés jour par jour toutes les sommes versées au titre des achats et des sommes encaissées ainsi que la forme des pièces justificatives des achats.
A notre sens cet article agitera profondément le rapport administration – contribuable.
D’un autre point de vue, à elle seule, la TVA montre jusqu’à quel point notre système fiscal présente des distorsions : En principe cette taxe devrait être neutre pour toutes les entreprises mais en fait, elle ne l’est pas pour certaines, en raison des problèmes de butoir[7].
Pour la CGEM « Notre système fiscal se caractérise par un manque de confiance mutuel, entre administration et contribuable, et qui rend les uns et les autres suspects par nature ou – sans mauvais jeu de mot – taxés de mauvaise foi ».
Gouvernement et patronat rejettent le système fiscal donc, qu’en est – il alors pour le simple citoyen ?
Ce dernier subit les tortures de cette grande machine bête et méchante à la fois.
Ainsi, à travers le rejet de I’administration fiscale c’est en fait Ie rejet du système fiscal dans son ensemble dont il est question.
Les garanties du contribuable sont des procédures participatives utilisées davantage comme dispositifs de socialisation que comme moyen de discussion égalitaire entre les parties en présence. Elles servent avant tout à convaincre le contribuable de la pertinence des choix fiscaux et à éviter le rejet de I’administration en renforçant le consensus autour de celle-ci.
Quand le rejet de l’administration se manifeste sous des formes violentes et se solde par la critique de ses agents, ce n’est pas que le législateur n’ait pas pris suffisamment de mesures répressives, c’est que I’action administrative conjuguée au poids financier et psychologique de I’impôt sont insupportables pour le contribuable. Ces manifestations sont un rejet global de la loi fiscale et de I’administration chargée de la mettre en œuvre d’autant plus que I’ assimilation de l’administration à la loi contribue à asseoir sa légitimité et encourage I’obéissance des administrés aux commandements qu’elle émet.
Les résistances à I’impôt et son rejet sont si forts que, dès que les pouvoirs publics touchent à ce domaine, la violence des sentiments exprimés est tout à fait révélatrice de tensions.
Y a-t-il d’autres paramètres d’ajustement fiscal ?
Une absence d’équité.
Pour d’autres acteurs, la vraie problématique de notre système fiscal est l’absence d’équité.
C’est vrai qu’il est difficile de définir de façon unanime et exhaustive l’équité mais on peut avancer sans risque d’erreurs que l’équité fiscale revêt deux dimensions :
Une équité horizontale : A revenu égal, impôt égal.
Une équité verticale : Les riches contribuent fiscalement davantage afin qu’il y ait des transferts de revenus vers les pauvres, une sorte de solidarité.
Des exonérations ciblées, étudiées et surtout sans complaisances.
Une autre catégorie d’acteurs met l’accent sur les systèmes incitatifs sous forme d’exonérations.
Il n’est pas à rappeler que l’exonération fiscale est une manière de dépenser sous forme de privation de recettes fiscales, dans un objectif bien déterminé.
D’ailleurs, le coût d’une dépense fiscale est égal à la différence entre les recettes perçues dans le cadre d’un système fiscal neutre et celles perçues une fois la mesure introduite.
En l’absence d’objectifs clairs, précis, mesurables et suivis dans le temps, les exonérations fiscales deviennent de simples cadeaux entre classes socio-économiques et politiques.
Toute exonération fiscale, doit obéir aux exigences suivantes[8] :
– Evaluation de l’efficacité des dépenses fiscales octroyées sur la base des impacts (Emploi, Valeur Ajoutée, …etc.) ;
– Ciblage des secteurs à inciter au regard de la politique économique et des performances constatées.
– Conditionnement de l’octroi d’incitations fiscales sur la base d’un cahier de charges.
– Contractualisation des engagements des parties de façon formalisée et définition d’un horizon temporel pour leur application.
Le Conseil Economique et Social[9] (CES) considère que les recettes fiscales constituent aujourd’hui le poste de recettes le plus important pour couvrir les dépenses de l’Etat (72% du total). Dans ces recettes, les impôts indirects (TVA et TIC) représentent la part prépondérante, avec une TVA à l’import qui en constitue la partie la plus importante (60% du total de la TVA collectée), marquant ainsi le poids dominant des importations dans la consommation.
C’est apprécier à sa juste valeur l’importance de la chose fiscale.
Une solidarité des riches.
Une troisième catégorie d’acteurs trouve dans l’impôt sur la fortune une partie d’ajustement du système fiscal marocain.
Pour certains, cet impôt permettrait de renforcer l’équité fiscale alors que pour d’autres, il pourrait être la cause d’évasion fiscale et de fuite des capitaux.
Dans le même ordre d’idées, la mise en place d’un impôt sur les investissements non productifs (terrains non bâtis par exemple) permettrait d’encourager les opérateurs à procéder à des investissements utiles ayant un impact positif sur la balance des paiements.
Une gouvernance fiscale.
Pour les adeptes de la bonne gouvernance, à charge pour les citoyens et le secteur privé d’adopter des comportements empreints de responsabilité et esprit civiques et pour l’Etat et l’administration fiscale d’améliorer les services rendus aux citoyens, de leur offrir un cadre fiscal sécurisant et transparent et de mener les actions nécessaires pour lutter contre la corruption.
Ainsi, l’incivisme fiscal reste très présent dans le pays, soit par les activités qui sont dans l’informel, totalement ou partiellement, soit par l’évasion fiscale pratiquée par des entreprises ou par des particuliers qui ne déclarent pas la totalité de leur activité ou de leurs revenus. La lutte contre cet incivisme est aujourd’hui une demande exprimée aussi bien par les responsables de l’Administration que par les contribuables eux-mêmes qui y voient une source d’injustice, mais également une source de concurrence déloyale. Des tentatives, alliant mesures incitatives et mesures coercitives ont été menées, sans que l’impact ne soit malheureusement significatif. Les incitations via les taux réduits de l’IS ne sont pas efficaces, le problème de l’informel étant aussi et surtout lié à la TVA et à la charge fiscale et sociale pesant sur les salaires.
II – Vers un nouveau rapport avec le contribuable.
Toute tentative d’amélioration de la relation administration fiscale – contribuable, se repose, obligatoirement, sur au moins trois piliers[10] :
a – La mise en place d’un cadre fiscal stable.
Tous les juristes, surtout, déplorent le fait que les modifications des textes fiscaux ne font pas de débat ni au niveau du parlement (avec ses deux chambres) ni au niveau de la société civile, comme les autres textes de loi.
Parfois, la modification d’un seul article du droit pénal ou du droit civil fait l’objet de tables rondes et d’émissions télévisées.
Une simple lecture des modifications[11] apportées au Code Général des Impôts (CGI) de 2011 à 2013 fait montrer jusqu’à quel point d’une année à l’autre le cadre fiscal marocain connaît des changements radicaux.
Ainsi, 82 grandes modifications ont été apportées au code général des impôts dans un laps de temps du 29/12/2010 à 16/05/2012, soit une année et cinq mois et demi.
Pire est que chaque modification peut être à l’origine de la suppression d’une multitude de droits et de garanties, et ce, pour ne parler que des modifications du CGI.
Chercher les modifications apportées au code de recouvrement des créances publiques, à la fiscalité des collectivités locales et aux autres taxes stipulées par d’autres textes spéciaux, la question prendra une autre ampleur.
b– Clarification des textes fiscaux et ajustement du pouvoir d’appréciation de l’administration.
Cette clarification est conditionnée par la participation de la société civile à l’élaboration du texte fiscal (Associations, Experts comptables, Avocats, Conseils fiscaux……etc.).
Il est à rappeler que toutes les modifications – et combien elles sont nombreuses – en d’une année en année, passent à l’occasion de l’élaboration de la loi de finances, qui a un caractère budgétaire.
C’est dire enfin que la législation fiscale est une imagination de l’administration fiscale pour l’administration fiscale. Or, les contraintes budgétaires ne doivent pas trouver de solution au détriment des garanties des contribuables. De même, la loi fiscale doit encadrer le pouvoir d’appréciation de l’administration. Ainsi, dans les contentieux opposant administration fiscale et contribuables en matière de taxe sur les profits immobiliers (TPI), l’inspecteur est en mesure de remettre en cause le prix de vente déclaré par le vendeur et engager une révision – à sa guise – pouvant aller jusqu’à quatre à cinq fois le prix réel, sans aucune référence ni comparaison.
Ce nouveaux prix, suite à une négligence ou ignorance du contribuable, peut devenir la nouvelle base de la TPI en l’absence d’un recours judicaire respectant les délais et les réclamations imposés.
Pour le CES[12] « Dans la pratique, la fiscalité au Maroc est restée un domaine en perpétuelle réforme, ainsi, à chaque loi de finance, des nouveautés sont introduites, dans une logique d’incitation économique nouvelle ou pour répondre au souci de tel ou tel secteur économique, ou telle catégorie sociale. A la longue, le système a perdu en lisibilité et a très largement renforcé la Doctrine Administrative, qui, via les circulaires de la Direction Générale des Impôts ou ses autres publications, fixe la manière dont la loi doit être interprétée. Cet état de fait est constaté lors des révisions fiscales où l’écart d’interprétation des textes entre l’Administration et les agents économiques, même les plus transparents peut représenter plusieurs années de résultat. Il en découle un sentiment d’aléa fiscal très largement répandu auprès des entreprises comme des particuliers ».
Pour la Cour des Comptes[13] « Suite à divers entretiens avec des responsables de vérification, il a été constaté l’absence d’une stratégie suffisamment claire en matière de contrôle fiscal. L’approche adoptée se focalise essentiellement sur des objectifs de recettes annuelles pour faire face aux exigences de la loi de finances et beaucoup moins sur des aspects importants des missions dévolues en principe à l’administration fiscale comme l’élargissement d’assiette, l’établissement de l’équité fiscale, la promotion de l’investissement et de l’activité économique ».
Ainsi, le vote de I’impôt par les représentants de la Nation, condition de sa légalité, n’est pas suffisant pour assurer un consentement à I’impôt. Malheureusement, ce vote se fait à travers les lois de finances, qui ont beaucoup plus un souci d’équilibre budgétaire que de justice fiscale.
C – L’amélioration de la qualité de services rendus aux contribuables.
Ce pilier repose sur l’amélioration de la qualité d’accueil du contribuable ainsi que sur l’amélioration du délai de traitements des demandes de ce dernier. Toutefois, ces deux améliorations ne peuvent être assurées que par la simplification des procédures et l’accélération de la dématérialisation de ces dernières.
1 – Pour un effort pédagogique de l’administration fiscale.
Ainsi, la direction des impôts est une institution administrative qui remplit une mission de service public dans I’intérêt général : déterminer équitablement l’impôt à payer par les contribuables pour alimenter le budget de I’Etat. Cette administration s’efforce avant tout de justifier cette nécessité et d’expliquer le sens de sa démarche.
Ce souci pédagogique d’explication engendre des modalités particulières de socialisation des contribuables. Dans cette logique de service public, bien rendu, justifié et explicité, le contribuable ne peut qu’adhérer au modèle qui lui est proposé.
L’administration fiscale a des fonctions ambivalentes : elle est à la fois un service public, c’est-à-dire au service du citoyen, et une institution répressive quand elle exerce le contrôle fiscal des contribuables et assujettis. L’administration doit gérer quotidiennement, et souvent avec le contribuable, cette contradiction. Celui-ci perçoit l’administration fiscale à la lumière de ces deux fonctions dont I’antagonisme n’est, en fait, qu’apparent.
2 – Pour une administration fiscale cohérente et acceptée.
L’administration fiscale via ses agents – pour qu’elle soit acceptée – doit être impartiale. La Cour des Comptes[14] constate « Les approches et appréciations faites par les vérificateurs ne sont pas uniformes. Elles varient d’une DRI à une autre, et même au sein d’une même DRI, entre un vérificateur et un autre. De plus, ces approches restent discutables, surtout dans les cas nombreux de rejet de la comptabilité. Ainsi :
- Le vérificateur peut procéder à la reconstitution du chiffre d’affaires et rejeter la comptabilité du contribuable. Pour ce faire, il utilise des données de gestion partielles internes à l’entreprise contrôlée, alors même que la comptabilité de celle-ci est rejetée.
- La comptabilité du contribuable n’est souvent pas suffisamment vérifiée pour relever d’éventuelles réintégrations. Les vérificateurs rejettent souvent la comptabilité sans justifier clairement les infractions constatées.
- L’approche de rejet de la comptabilité est même parfois systématique notamment lorsque le vérificateur n’arrive pas à trouver des motifs solides de redressement ou lorsqu’il y a risque de prescription.
Le rejet de la comptabilité se traduit généralement par un rejet du chiffre d’affaires et par conséquent, par sa rectification sur la base de l’estimation du vérificateur. Cela peut rendre la reconstitution du chiffre d’affaires et les redressements contestables et peu convaincants et les dossiers difficilement défendables en cas de recours du contribuable devant les commissions d’arbitrage ou devant les tribunaux ».
Conclusion
En définitive, l’histoire de l’impôt, sur une période suffisamment longue, nous renseigne que la construction d’un Etat fort et stable engendre l’existence d’un système fiscal et d’une organisation administrative très structurée, par contre, quand ceux-ci sont attaqués par les contribuables, la stabilité de I’Etat et sa structuration sont remises en question.
L’administration fiscale et le contribuable entretiennent des rapports déséquilibrés : l’administration attend des prélèvements fiscaux importants même au détriment du pouvoir d’achats du contribuable, alors que ce dernier souhaite payer moins d’impôts.
Ainsi, cette opposition doit disparaître, pour céder la place à :
- Des prélèvements fiscaux raisonnables et compatibles avec les facultés contributives des contribuables, et surtout acceptés par eux ;
- Et, un civisme fiscal de nature à inciter les contribuables à payer volontiers leurs impôts, parce que, justement, il s’agit d’impôts justes et acceptés.
C’est dire enfin que l’acceptation d’un système fiscal et l’adhésion à ce dernier, est la condition fondamentale à un meilleur ordre économique et social puis à l’ordre public ensuite. D’ailleurs « Trop d’impôt tue l’impôt ».
Nous pouvons conclure sans risque d’erreurs, qu’un système fiscal juste et accepté par les contribuables vaut mieux qu’un système fiscal rentable sur le plan budgétaire et contesté sur le plan social.
Bibliographie :
– constitution de 2011
– Code Général des Impôts.
– Lois de Fiances Marocaines 2011, 2012,2013 et 2014.
– Rapports Annuelle de la Cour des Comptes 2011.
– Rapport des Assises Nationales de la Fiscalité Marocaine organisées le 29 et 30 avril 2013.
– Rapport du conseil Economique et Social 2012.
A noter que toutes les références bibliographiques citées sont disponibles sur Internet sous format PDF.
[1] L’article 39 de la constitution de 2011 dispose « Tous supportent, en proportion de leurs facultés contributives, les charges publiques que seule la loi peut, dans les formes prévues par la présente Constitution, créer et répartir ».
[2] – Surtout celui qui paie l’impôt sur le revenu et honnête malgré lui parce qu’il s’agit d’une retenue à la source qu’il soit employé du secteur privé ou fonctionnaire.
[3] – Rapport annuel de la Cour des Comptes de 2011
[4] – Le Chef du Gouvernement Abdel- Ilah BENKIRANE
[5] – Présidente de la CGEM
[6] – A titre d’exemples les petits commerçants du coin, les petits bouchers ……….etc.
[7] – Mais comment cela est-il possible alors que le fondement même de la TVA est sa neutralité, puisque c’est le consommateur final qui devrait seul en supporter le coût ? Il faut dire qu’en règle générale la TVA collectée par une entreprise (TVA sur les ventes) est supérieure à la TVA déductible (celle grevant les achats), l’entreprise se contentant de verser au Trésor la différence entre TVA perçue (collectée) et TVA déboursée (payée). Mais il arrive que ce ne soit pas le cas principalement pour deux raisons. La première est d’ordre structurel et coïncide avec l’existence d’une différence entre le taux de la TVA facturée et celui de la TVA déductible.
[8] – Telles qu’elles sont citées par les intervenants lors des assises nationales de la fiscalité ci- dessus indiquées.
[9] – Rapport de 2012
[10] – Piliers qui ont fait l’objet des recommandations des assises nationales de la fiscalité d’avril 2013.
[11] – L’article 7 de la loi de finances n° 43-10 pour l’année 2011 promulguée par le Dahir n° 1-10-200 du 29/12/2010 stipule « A compter du 1er janvier 2011, les dispositions des articles 4, 6, 7, 8, 11, 19-II, 25, 57, 65, 66, 67, 68, 73-II, 84, 193, 212, 220, 225, 242, 247, 250 et 252 du code général des impôts, institué par l’article 5 de la loi de finances n° 43-06 pour l’année budgétaire 2007, promulguée par le dahir n° 1-06-232 du 10 hija 1427 (31 décembre 2006), tel que modifié et complété, sont modifiées et complétées comme suit : …………………. ».
L’article 7 de la loi de finances n° 22-12 pour l’année 2012 promulguée par le Dahir n° 1-12-10 du 16/05/2012 stipule « Les dispositions des articles 6-II, 7, 11-IV, 19-II, 20, 31-II, 57, 60, 63-II, 70, 82, 86, 91, 92, 106, 121, 123, 124, 129, 130 , 133, 134, 137, 191, 205, 207, 220, 225 (II-D) 232-VIII, 242, 247, 252 (II-L), 260 et 262 du code général des impôts, institué par l’article 5 de la loi de finances n° 43-06 pour l’année budgétaire 2007, promulguée par le dahir n° 1-06-232 du 10 hija 1427 (31 décembre 2006), tel que modifié et complété, sont modifiées et complétées comme suit : …………………. ».
L’article 9 de la loi de finances n° 115-12 pour l’année 2013 promulguée par le Dahir n° 1-12-57 du 28/12/2012 stipule « Les dispositions des articles 6 (I-A-17°), 7, 9, 11-IV, 14, 19, 57, 60, 62,-II, 63, 96, 99, 104-II, 117, 121, 123, 124, 129-IV, 135, 152, 179, 191, 194, 196, 232-VIII et 247 du code général des impôts, institué par l’article 5 de la loi de finances n° 43-06 pour l’année budgétaire 2007, promulguée par le dahir n° 1-06-232 du 10 hija 1427 (31 décembre 2006), tel que modifié et complété, sont modifiées et complétées comme suit : …………………. ».
[12] – Dans son rapport de 2012.
[13] – Rapport annuel de 2011.
[14] – Dans son rapport annuel 2011.
