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La prédominance de l’administration en matière de contrôle fiscal
Mohammed EL JANATI
Professeur Habilité en droit public, CRMEF, Taza
Introduction
L’une des caractéristiques du programme d’ajustement structurel qui a été imposé par les institutions financières internationales au Maroc comme la plus part des pays en voie de développement surendettés lors des années 80, est l’ajustement des finances publiques.
Les budgets souffraient d’un déficit chronique, qui n’a pu leur assurer d’honorer leurs engagements envers ces institutions financières. Ce déficit budgétaire a obligé ces pays à faire recours à l’endettement extérieur. Ce qui a aggravé encore le problème.
Le programme d’ajustement structurel (P.A.S) avait ainsi un objectif principal: assurer le remboursement des dettes. C’est ainsi qu’il fallait assurer d’abord l’équilibre et ensuite un excédent budgétaire qui devait être affecté pour le remboursement des dettes extérieures[1].
L’augmentation des recettes publiques s’est imposée, en plus de la réduction des dépenses publiques.
L’un des outils qui pourrait assurer l’augmentation des recettes publiques est la réforme du système fiscal marocain, et ce, à travers le passage du système fiscal cédulaire défaillant financièrement à un système global qui s’est fixé comme objectif, la rentabilité financière.
Ainsi, Un bon système fiscal exige trois conditions :
- Une loi propre à la société,
- Une administration qualifiée et compétente,
- Un contribuable citoyen et sincère.
- La législation fiscale
C’est une législation moderne pour une société traditionnelle, et cela explique l’absence d’études préalables à la réforme.
C’est une législation caractérisée par trop d’impôts, trop de formalités administratives qui évoquent la responsabilité du contribuable et trop d’exonérations fiscales générales et généreuses.
De tels caractères justifient l’objectif financier prioritaire au détriment des objectifs sociaux d’équité[2].
- L’administration fiscale
On peut signaler dans ce sens le passage du système fiscal cédulaire au système général, en l’absence de formation continue, ce qui met en doute les qualifications techniques du personnel en l’absence aussi de moyens technologiques en matière de coordination et de contrôle, ce qui attribue plus d’autorité à l’administration fiscale en matière: d’évaluation, de vérification, d’investigation, de décision de contrôle et du sort du contrôle, en l’absence de réglementation juridique claire, précise et rigoureuse.
- Le contribuable
Qu’il soit une personne physique ou morale, on peut constater l’absence de sensibilisation et de connaissance en matière de législation et de procédures fiscales, ou encore des connaissances fiscales limitées.
La législation fiscale a attribué à ce contribuable le droit d’évaluation et de calcul de l’impôt, alors qu’il tient une organisation comptable désordonnée, avec des difficultés d’enregistrement et de justifications comptables.
Ce problème s’aggrave encore lorsque ces contribuables seraient obligés de traiter des opérations commerciales avec d’autres opérateurs informels. Ce qui rend la situation du contribuable sensible devant l’administration fiscale lorsqu’il s’agit de la validation ou non de la déclaration fiscale[3].
Au Maroc, si l’administration fiscale décide de faire passer une déclaration par la vérification on aboutit toujours à un redressement fiscal. Ainsi la décision de l’impôt attribuée par la loi au contribuable est effectuée en pratique par l’administration fiscale.
Dans un Etat démocratique, le contribuable ne doit pas subir, il doit y consentir. Et pour que l’Etat consente l’impôt trois conditions sont indispensables:
- l’impôt doit être modéré
- prévisible
- et en cas de désaccord, il doit bénéficier d’une procédure équitable qui lui permet d’être à arme égal avec l’administration fiscale[4].
En réalité, le contribuable est souvent victime d’injustice dans sa confrontation avec l’administration fiscale, c’est pourquoi le rapport de force lui est défavorable.
- Caractéristiques du système fiscal déclaratif
Dans un système fiscal déclaratif, les omissions faites par le contribuable doivent être corrigées par l’administration fiscale. Ce qui permet à l’administration fiscale de s’assurer du respect de cette obligation, de pouvoir procéder le cas échéant aux redressements d’impositions nécessaires.
Pour exercer ces tâches, plusieurs formes de pouvoirs sont attribuées à l’administration fiscale[5] :
- Contrôle sur pièces, qui permet à l’administration fiscale de détecter les erreurs et incohérences affectant, de vérifier les déclarations et les justificatives comptables,
- Contrôle sur place: permet à l’administration fiscale d’approfondir les investigations, en essayant d’établir l’impôt sur d’autres bases.
- Contrôle sur pièces
Il n’est qu’une simple confrontation des mentions portées sur la déclaration dont le contenu est opposable à l’entreprise, avec les documents dont l’administration fiscale dispose et figurent dans son dossier fiscal.
Afin de compléter cet examen de déclaration, les agents de l’administration fiscale ont la possibilité d’obtenir communication de certains documents auprès des tiers, afin de recueillir des explications (droit de communication).
L’administration dispose en outre de la possibilité d’approfondir ses investigations, en déclarant un contrôle externe (droit de constatation). Il vise à l’origine l’ensemble des investigations hors des murs de son cabinet en vue de l’établissement de l’impôt sur des bases exactes.
Le contrôle externe est ainsi plus large que le contrôle au bureau.
- Droit de communication
C’est le droit de savoir et de tout savoir sur le contribuable, et ce, à travers :
- Les déclarations du contribuable,
- Les recoupements des déclarations des opérateurs, fournisseurs et clients avec lesquels le contribuable aurait réalisé des opérations, objet de déclaration[6],
- L’attribution des déclarations pour divers impôts pour le même contribuable et pour le même impôt pour divers contribuables,
Ce droit est utilisé par l’administration fiscale aussi bien au niveau national qu’international.
- Droit de communication auprès du contribuable
L’administration dispose du droit de renseignement, d’éclaircissement et de justification.
Ainsi, le droit de décision du contribuable en matière d’impôt est mis en évidence.
Si le contribuable ne peut pas répondre favorablement, l’administration fiscale peut en tirer des conséquences (contrôle sur place).
L’administration fiscale peut demander en outre des éclaircissements supplémentaires sur les mentions contenus dans les déclarations du contribuable, ainsi que sur les discordances entre les différents points de la même déclaration, ou sur les déclarations antérieurs et même sur les déclarations de plus d’un impôt pour le même exercice[7].
Ainsi, une déclaration ne peut être validée que si elle est justifiée par des éléments de preuve.
- Droit de communication auprès des tiers
L’administration fiscale dispose du droit de savoir auprès des opérateurs liés aux activités, objet de déclarations du contribuable, telles que les administrations publiques, les banques, les autorités judicaires…
- Auprès des administrations publiques
Elles représentent une source préconise de renseignements pour l’administration fiscale. Le droit de communication est exercé sans que puisse être opposé au secret professionnel.
- Auprès des banques
Le droit de communication est caractérisé par les obligations déclaratives des banques qui concernent les comptes bancaires et certaines opérations.
- Auprès des professionnels libéraux
Et ce, afin d’avoir des renseignements précis ou des documents pré-identiques ayant une relation avec les activités imposables de leur clients.
- Auprès des assujettis
Ces assujettis doivent communiquer les livres et documents dont la tenue est obligatoire par la loi (les actes, les écrits, les registres, les dossiers détenus ou conservés).
- Auprès des administrations fiscales des pays étrangers
Il s’agit du droit de communication simultané, chacun sur son territoire pour la situation d’un ou plusieurs contribuables en vue d’échanger des renseignements sur des opérations réalisées à l’international[8].
- Droit de constatation
Il s’agit du droit d’enquête effectué par l’administration fiscale, et qui répond à un besoin spécifique destiné à rechercher rapidement et sur place d’éventuels manquements aux règles de facturation.
Il permet à l’administration fiscale de se faire présenter les factures, ainsi que les livres, les registres et les documents professionnels se rapportant à des opérations ayant fait l’objet de déclaration.
Procéder ensuite à la constatation matérielle des éléments d’exploitation pour rechercher d’éventuels manquements aux obligations prévues par les textes en vigueur.
Ces constatations peuvent porter en plus des documents comptables et assimilés sur l’existence des moyens de production, les matières et les éléments de stock, les moyens humains les valeurs en caisse, ainsi que le relevé des prix pratiqués.
Le contribuable est ainsi obligé de répondre à ces obligations. Les simples explications à caractère général sont considérées comme refus de réponse.
Des indices s’ils sont réunis permettent à l’administration de constater que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclaré.
On peut citer plusieurs exemples dans ce sens :
- Un excédent des emplois sur les ressources,
- Une comparaison entre les revenus déclarés et le total des transactions effectuées, les crédits bancaires, la mise en valeur de l’investissement dont le montant est hors de portion avec le revenu déclaré,
- En outre, l’administration fiscale dispose du droit de taxation d’office si le contribuable ne répond pas dans les délais, ou si sa réponse est considérée insuffisante ou encore si la réponse est considérée comme partielle ou évasive.
L’administration fiscale, sur la base d’une logique évidente, peut dépasser le droit de constatation à la vérification, alors que le droit de constatation représente un acte à caractère passif, la vérification concerne la base de l’impôt. Ce qui se traduit par un appel à l’impôt[9].
Ainsi le droit de constatation peut être considéré comme atteinte aux libertés.
Une réduction des garanties du contribuable est une mesure trop forte pour le contexte de l’entreprise marocaine, qui doit fournir des documents justificatifs au jour le jour.
Or très peu de petites et moyennes entreprises sont à jour sur le plan comptable avec une clôture mensuelle.
Si la vérification sur pièces n’a pas donné lieu à des redressements, cela ne signifie pas que la déclaration du contribuable soit définitivement à l’abri de toute rectification.
- Le contrôle externe
L’administration fiscale dispose, en outre du contrôle sur pièces, de la possibilité d’approfondir encore ses investigations, en déclenchant un contrôle externe, qui vise à l’origine l’ensemble des investigations conduisant le contrôleur à rechercher des informations hors du siège de l’administration en vue de l’établissement de l’impôt sur les bases correctes.
Le contrôle externe est plus large que le contrôle au bureau. Il peut prendre le cas d’une vérification de la comptabilité ou encore d’un droit de visite.
- Le droit de vérification
Il s’agit de la vérification des bases d’imposition souscrites par le contribuable avec les écritures comptables sur lesquelles s’est basée la déclaration déposée au préalable au sein de l’administration fiscale.
L’objet de la vérification est de s’assurer de la sincérité des déclarations fiscales sur place en les confrontant avec les éléments de l’extérieur.
L’entreprise détermine le bénéfice imposable, ce bénéfice s’entend de l’excédent du produit total après déduction des charges. Avec un pouvoir très large d’appréciation, l’administration fiscale peut estimer qu’il y a insuffisance des chiffres déclarés, et procède ainsi à la reconstitution des bases d’imposition.
C’est vrai que le législateur marocain énumère les cas dans lesquels l’administration peut rejeter les écritures comptables ; toutefois la liste dressée par le législateur présente ces cas à titre d’exemple, car l’administration fiscale peut toujours rejeter la comptabilité. Ce qui favorise ainsi les abus des vérificateurs.
Dans la pratique, le vérificateur marocain considère cette phase comme étant le contrôle proprement dit, vu son importance et par distinction aux phases précédentes[10].
L’inspecteur n’utilise son droit de vérification que dans la mesure où il peut entraîner la remise en cause des déclarations du contribuable.
L’entreprise peut être contrôlée au titre de l’exercice en cours et avant même de remplir ses obligations déclaratives, alors que l’administration fiscale doit attendre que l’entreprise remette sa déclaration pour procéder à des investigations.
Une logique qui représente la base même du système fiscal déclaratif.
- Le droit de visite et de saisie
Appelé aussi droit de visite domiciliaire, c’est une véritable procédure d’acquisition.
Ce droit permet à l’administration fiscale de visiter tout lieu, même le domicile, afin d’y recueillir les éléments de preuve à l’encontre d’un contribuable.
La visite peut concerner aussi un tiers qui peut détenir des pièces et des documents se rapportant aux agissements imputés au contribuable[11].
On doit se demander ainsi en quoi consiste vraiment un système fiscal déclaratif.
En effet, que ce soit par le droit de communication, le droit de constatation, le droit de vérification ou encore le droit de visite et de saisie.
On constate que ces procédures ne prêtent aucunement attention à la déclaration du contribuable.
Ainsi, on se demande à quoi sert la présomption de la déclaration, si les investigations conduites par l’administration se soldent, soit par :
- l’absolution de l’entreprise
- soit en cas de manquement aux obligations fiscales d’un redressement contradictoire ou une taxation d’office selon les cas, ce qui rend en évidence le système déclaratif, suite à la prédominance de la touche de l’administration fiscale et ses effets sur la décision de l’impôt.
BIBLIOGRAPHIE:
- ABILIA (A .), La preuve en matière fiscale, Ed Oumnia, Rabat, 2013.
- AKESBI Najib, L’impôt l’Etat et l’ajustement structurel, Ed. ACTES,
- BERTRAME Pierre, Techniques politiques et institutions fiscales comparées, Ed. PUF, Paris, 1997.
- CHAKRI Mohammed, Le droit fiscal: étude analytique et critique, REMALD, n° 49, Série: Ouvrages et travaux universitaires.
- GHOMARI Mustapha, la TVA marocaine: Essai d’évaluation, Revue du droit et d’économie de développement, Publications de la FSJES, Université Hassan II, Casablanca, 1990.
- LAMBERT Alian, Droit du contribuable : état des lieux, Ed. Economica, Paris, 2002.
- LAMBERT Thierry, Contrôle fiscal droit et pratique, Ed. PUF, Paris, 1991.
- LOPEZ Christian, Les entreprises face au contrôle de facturation des administrations financières, Bulletin fiscal n°3., Ed Fefère, 1999.
- TROTABAS Louis, Droit fiscal, Ed. DALLOZ, Paris, 1973.
- VINAY Bernard, Fiscalité épargne et investissement, Edition Armand Collin, Paris, 1979.
[1] Najib AKESBI, L’impôt l’Etat et l’ajustement structurel, Ed. ACTES, 1993, p. 46.
[2] Mustapha GHOMARI, la TVA marocaine: Essai d’évaluation, Revue du droit et d’économie de développement, Publications de la FSJES, Université Hassan II, Casablanca 1990, p. 25.
[3] Bernard VINAY, Fiscalité épargne et investissement, Edition Armand Collin, 1979, p. 125.
[4] Pierre BERTRAME, Techniques politiques et institutions fiscales comparées, Ed. PUF, Paris, 1997, p. 27.
[5] Alian LAMBERT, Droit du contribuable : état des lieux, Ed. Economica, Paris, 2002, p. 79.
[6] Thierry LAMBERT, Contrôle fiscal droit et pratique, Ed. PUF, Paris, 1991, p. 45.
[7] Louis TROTABAS, Droit fiscal, Ed. DALLOZ, Paris, 1973, p. 34.
[8] Mohammed CHAKRI, Le droit fiscal: étude analytique et critique, REMALD, n° 49, Série: Ouvrages et travaux universitaires, p. 260 (en arabe).
[9] Christian LOPEZ, Les entreprises face au contrôle de facturation des administrations financières, Bulletin fiscal, Ed Fefère, 1999, n°3, p. 133.
[10] ABILIA (A .), La preuve en matière fiscale, Ed Oumnia, Rabat, 2013, p. 371.
[11] Thiery LAMBERT, Contrôle fiscal, Op. Cit., p. 79.
