ماهي حدود سلطة المحاسب العمومي في مجال تقييم الضمانات المقدمة لإيقاف التحصيل؟

726
ماهي حدود سلطة المحاسب العمومي في مجال تقييم الضمانات المقدمة لإيقاف التحصيل؟
 لبنى الحيمر طالبة باحثة بسلك الدكتوراه تخصص الأنظمة القضائية والقانونية والادارية المقارنة.كلية العلوم القانونية بسلا.

الأصل أن الضرائب والرسوم المدرجة في الجداول تصبح مستحقة وواجبة الأداء في الشهر الثاني الموالي لشهر الشروع في استخلاصها[1]، دون اعتبار للمطالب التي تقدم أمام الإدارة في كل تظلم إداري أو أمام القضاء في شكل دعاوى جبائية. و لمواجهة أي تقصير قد يحدث في تحصيل الديون العمومية منع القانون أي سلطة إدارية أو عمومية من إيقاف وتأجيل استخلاص الدين العمومي أو عرقلة سيره العادي تحت طائلة إثارة مسؤوليتها الشخصية والمالية[2]. لكن هذا المبدأ تقابله استثناءات يتقرر من خلالها تأجيل الوفاء بهذه الديون العمومية، وتختلف هذه الاستثناءات بين ما هو حق منحه المشرع للمدين، وهي الحالة التي يمكن فيها للمدين التوجه مباشرة إلى المحاسب العمومي من أجل إيقاف مطالبته بدين أو متابعته بأي إجراء من إجراءات التحصيل[3]، وذلك إلى حين البت في شكايته أو صدور حكم في الدعوى المرفوعة أمام القضاء. وهناك استثناء ثان يندرج في إطار السلطة التقديرية للإدارة وهو ما يعرف بالتسهيلات في الأداء، وهو الأمر الذي تم التنصيص عليه بشكل صريح من طرف المشرع، بحيث يمكن للمدين أن يطلب من المحاسب تقسيط الدين إلى أقساط[4]. هاتان الحالتان تستلزمان من المدين تقديم ضمانة بين يدي المحاسب المكلف بالتحصيل من أجل ضمان استخلاص الدين العام. أما الاستثناء الثالث فهو يدخل في دائرة اختصاص القضاء وذلك بعد إحالة النزاع عليه، حيث يمكن للسلطة القضائية، المكلفة بالبت في النزاع المعروض، الأمر بإيقاف تنفيذ الدين العمومي لفائدة المدين، وذلك إلى حين البت بحكم نهائي في المنازعة موضوع الدين، وفي هذه الحالة يعفى المدين من تقديم الضمانة، وذلك متى توفر شرطا جدية المنازعة وحالة الاستعجال.

والمحاسب العمومي، في هذا الصدد أي في إطار الحالات[5] التي ألزم فيها المشرع المدين بضرورة تقديم ضمانات تؤمن الدين العمومي، يتمتع بسلطة واسعة تتأرجح بين التحديد والإطلاق، لكنها في جميع الأحوال تبقى مؤطرة بالنصوص التشريعية ورقابة القاضي الإداري. لكن في كثير من الأحيان يقع خلاف بين القابض والمدين حول الضمانة بين الكفاية والعدم، وهذا الجانب سكت عنه المشرع، والأجدر به أن يتطرق إليه بنصوص صريحة واضحة، وذلك لإجلاء الغموض عن مجال السلطة التقديرية للمحاسب وكذا عن مجال تدخل القضاء .

المبحث الأول: السلطة التقديرية المحددة في تقييم الضمانات.

يتمتع المحاسب بسلطة تقديرية محددة تجاه الضمانات[6] المقدمة[7]، وسلطة تقديرية غير محددة[8] ، لكنها في جميع الأحوال تخضع لرقابة القاضي الإداري، كما أنه خلال فحصه للضمانات المعروضة تعترضه إكراهات حول تحديد مدى كفاية الضمانات، خصوصا وأن هذه الضمانات تتأرجح بين ضمانات سهلة التقييم وأخرى صعبة التقييم[9].

وقد نصت المادة 118 من مدونة تحصيل الديون العمومية على مجموعة من الضمانات التي يمكن تقديمها من أجل تأمين استخلاص الدين العمومي[10] ̋ يمكن تكوين الضمانات المشار إليها في المادة السابقة على شكل : إيداع في حساب للخزينة – سندات ممثلة لحقوق دين المنصوص عليها في القانون رقم 35.94 المتعلق ببعض سندات الدين القابلة للتداول، الصادر بتنفيذه الظهير الشريف رقم 1.95.3 بتاريخ 24 من شعبان 26 ) 1415 يناير 1995) – سندات عمومية وغيرھا من القيم المنقولة – كفالة بنكية – ديون على الخزينة – سند التخزين – رھن أصل تجاري – تخصيص عقار للرھن الرسمي̏  .

وهكذا يلاحظ أن من بين تلك الضمانات ما يحتاج إلى تقدير أو تقييم للتأكد من مدى تغطية الدين، وبالتالي يتوفر المحاسب على سلطة رهيبة[11]لاتخاذ القرار المؤثر في وضعية المدين إذا ما تجاوز هامش الملاءمة. بحيث يمكنه أن يقترح على المدين تعديلات للضمانة إما بالزيادة أو النقصان، كما أن معايير تقدير لضمانة تختلف من قابض إلى آخر، مما يجعلنا أمام تقديرات شخصية غير محددة وفق ضوابط قانونية، أو إجراءات داخلية للإدارة المكلفة بالتحصيل وذلك في إطار الحفاظ على مبدأ الشفافية خصوصا وأننا أمام جهتين مختلفتين مكلفتين بالتحصيل: قابض إدارة الضرائب والخزينة العامة للملكة.

والملاحظ بشان هذه الضمانات هو غلبة الطابع المالي عليها، ولعل السبب في ذلك هو تبسيط عملية تقييمها من طرف المحاسب. لكن عمليا، الثابت أن الضمانات التي تقدم عادة ليست لها صلة بما تضمنته المادة 118، حيث يتم تقديم منقولات، سيارات، آلات، عقارات ،حسابات بنكية…..

فالمحاسب المكلف بالتحصيل متى قدمت له ضمانة من الضمانات المنصوص عليها، لا يمكنه رفضها، وإلا بطلت الإجراءات الجبرية اللاحقة على طلب وقف الأداء. وقد نظم المشرع هذه السلطة بمقتضى المادتين 117 و118 من المدونة، هذا مع ترك هامش من السلطة التقديرية للمحاسب لممارسة الملاءمة[12].

وهذه السلطة التقديرية المحددة التي منحت للمحاسب العمومي تعترضها إكراهات خصوصا وأن الضمانات التي نص عليها المشرع المغربي تتأرجح بين ضمانات سهلة التقييم وضمانات صعبة التقييم. فكيف يتعامل المحاسب العمومي مع كلتا الحالتين؟ وما هي حدود سلطته في هذا الإطار؟

المطلب الأول: السلطة التقديرية والضمانات السهلة التقييم

يندرج في هذا الإطار كافة الضمانات التي يسهل تقييمها بالنسبة للمحاسب المكلف بالتحصيل. ويتعلق الأمر هنا بالضمانات التالية:

  • إيداع أموال في حساب لدى الخزينة.
  • ديون على الخزينة.
  • الكفالة بنكية .
  • القيم منقولة.
  • سند التخزين.

فباستثناء الضمانتين الأخيرتين،لا تثير باقي الضمانات أية إشكالات بتاتا حيث يمكن للمحاسب تقدير قيمتها المالية في الحال دون أدنى صعوبة. ومع ذلك فقد ذهب معظم الباحثين إلى إدراج تلك الضمانتين ضمن خانة الضمانات السهلة التقييم، وهذا الإدراج من وجهة نظري يرجع إلى سبببين رئيسيين هما:

السبب الأول: يمكن تقدير قيمتها بمستندات ولا تتطلب عناء في ذلك إذا قارناها مع طائفة الضمانات الموالية.

السبب الثاني: كونها تتموقع في مرتبة اقرب إلى الضمانات السهلة التقييم منه إلى الصعبة التقييم.

ويميز أغلب الأساتذة في هذه الضمانات السهلة التقييم، بين ضمانات تستعمل على نطاق واسع(الفرع الأول)، وضمانات نادرة الاستعمال(الفرع الثاني).

الفرع الأول:ضمانات مستعملة على نطاق واسع.

ويعمد المدين إلى هذا النوع من الضمانات نظرا لسهولة تكوينها، كما أنها غير مكلفة ماديا. ونقصد هنا :الإيداع في حساب الخزينة(الفقرة الأولى)، الكفالة البنكية(الفقرة الثانية)، ثم رهن القيم المنقولة(الفقرة الثالثة)،

الفقرة الأولى:الإيداع في حساب الخزينة.

يعتبر الإيداع في حساب الخزينة أحد الضمانات الجديدة التي أضيفت إلى لائحة الضمانات، بموجب الفقرة 1 من المادة 118 من المدونة.

هي  آلية شديدة البساطة، لكن في المقابل لا يمكن  اللجوء إليها إلا في الحالة التي يكون فيها مبلغ الدين محل النزاع صغيرا.

فالمدين هنا يقوم بإيداع مبلغ من المال، يعادل مبلغ الدين محل النزاع، في صندوق المحاسب المكلف بالتحصيل. وهذا المبلغ يودع في حساب خاص مفتوح في اسم المدين خلال مدة وقف الأداء، ولا يمكن أن يخصص لأي غرض آخر سوى ضمان أداء الدين محل النزاع[13]. في مقابل هذا الإيداع يتسلم المدين إيصالا أو تصريحا بالإيداع يحتفظ به إلى حين أن يطلب منه عند استرجاع الأموال. كما يتعين عليه أن يصاحب هذا الإيداع بالتزام بتخصيص الإيداع لضمان دينه فقط دون غرض أخر[14].

الفقرة الثانية:الكفالة البنكية.

هي ضمانة بسيطة واسعة الاستعمال، وهي أيضا من الضمانات الجديدة التي جاءت بها مدونة التحصيل، ويرجع الإقبال على استعمالها بشكل واسع من طرف المدينين بالأساس، نظرا لمرونتها وسهولة تكوينها مقارنة مع باقي الضمانات.

ويقصد بالكفالة حسب مقتضيات الفصل 1117 من قانون الالتزامات والعقود:”الكفالة عقد بمقتضاه يلتزم شخص للدائن بأداء التزام المدين،إذا لم يؤده هذا الأخير بنفسه”.

أما مدلولها في مسطرة وقف الأداء فهي “العقد الذي بموجبه يلتزم احد البنوك بأداء الدين محل النزاع بدلا من المدين وفي محله في حالة تقصير هذا الأخير”[15].

فالكفالة البنكية تعتبر بمثابة كفالة شخصية ترد في شكل التزام، حيث تلتزم المؤسسة البنكية بمقتضاه أداء مبلغ الدين مع فوائده إذا لم يؤده المدين،عند انتهاء الأجل المحدد في الالتزام.

والأصل أن تغطي الكفالة البنكية المبلغ الكلي المتنازع حوله، لكن يمكن للبنك الكفيل أن يشترط تحديد التزامه في مبلغ يقل عن الجزء المتنازع حوله، هنا يطلب القابض من المدين تقديم ضمانة إضافية تكميلية وإلا فسوف يعرض نفسه لمتابعات التحصيل الجبري بمختلف درجاته إلى غاية تحصيل الدين.

لكن الواقع العملي اثبت أن هناك بعض الكفالات البنكية هي غير مقبولة على الأقل لسببين رئيسيين[16]:

السبب الأول: أغلبية الكفالات البنكية المقدمة يكون مبلغها مساويا لمبلغ الدين الضريبي ، غير أن هذه الكفالات إذا كانت كافية لتغطية الدين الضريبي وقت تقديم، أو حين صدور الأمر بوقف التنفيذ: فإنها قد لا تكون كذلك طيلة المدة التي سيتم فيها وقف التنفيذ، باعتبار أن مبلغ الدين الضريبي يتزايد بفعل فوائد التأخير التي تترتب عليه.

السبب الثاني: إن جل الكفالات البنكية المقدمة لا تتعدى سنة، وهناك كفالات أخرى لا تتعدى شهر إلى  ثلاثة أشهر، وقد لوحظ أن بعض الأوامر القضائية قد لا تنتبه أو لا تأخذ بعين الاعتبار هذه المسألة، إذ أن هذه الأوامر تقضي بوقف التنفيذ إلى غاية صدور الحكم النهائي في دعوى الموضوع الذي يتطلب صدوره مدة أكثر بكثير من مدة الكفالة.

الفقرة الثالثة: رهن القيم المنقولة.

 يتحدد الإطار القانوني لرهن القيم المنقولة في الفصول من337الى 340 ومن 537 إلى 544 من مدونة التجارة، والمادتان 14و18 من قانون البورصة، والمواد من 245 و 246 و253 و254 من قانون الشركات المساهمة، والفصول من 1184الى 1230 من قانون الالتزامات والعقود.

والقيم المنقولة ثلاث فئات:

  • مختلف أنواع الأسهم والسندات التي تصدرها الشركات المجهولة الاسم.
  • السندات العمومية: وهي سندات قابلة للتداول تصدرها مؤسسة عامة للعموم أو للقطاع البنكي(سندات الخزينة- سندات الاقتراض).
  • سندات الديون القابلة للتداول: وهي سندات ممثلة لحقوق الدين وهي تصدر باسم المصدر، وتم التنصيص عليها في القانون 35.94 المتعلق ببعض سندات الدين القابلة للتداول الصادر بتنفيذه الظهير الشريف رقم 1.95.3 بتاريخ 26/01/1995. وهي تشتمل على:

E شهادات الإيداع: وهي سندات تصدرها البنوك المشار إليها في الفقرة الثانية من المادة 10 ص الظهير الشريف، المعتبر بمثابة قانون رقم 1.93.147 بتاريخ 15 من محرم 1414 (6 يوليو 1993)المتعلق بنشاط مؤسسة الائتمان ومراقبتها، وتكون قابلة للتداول وفق الشروط المنصوص عليها في هذا القانون وتتضمن التزام مصدريها بإرجاع مبلغ منتج لفائدة عند حلول أجل معين[17].

E أذون شركات التمويل: وهي سندات تصدرها شركات التمويل المنصوص عليها في الفقرة الثالثة من المادة 10 من الظهير الشريف المشار إليه أعلاه المعتبر بمثابة قانون رقم 1.93.147 بتاريخ 15 من محرم 1414(6 يوليو 1993) وتتوافر فيها الشروط المقررة في المادة 5 بعده. وتمثل الأذون المذكورة الحق في دين بفائدة لمدة محددة وتكون قابلة للتداول وفق الشروط المنصوص عليها في هذا القانون[18].

E أوراق الخزينة : هي سندات تصدرها الأشخاص المعنوية التي تتوافر فيها الشروط المحددة في المادة 6 من نفس القانون، وهي تمثل الحق في دين بفائدة لمدة محددة وتكون قابلة للتداول وفق الشروط المنصوص عليها في نفس القانون.

فيما يخص مسطرة إنشاء الرهن، نميز بين مسطرتين:

مسطرة خاصة بالقيم المنقولة المسجلة ببورصة القيم: يتم تحرير عقد الرهن بين المدين والمحاسب المكلف بالتحصيل، ويرفق به نسخة من الشهادة الاسمية للأسهم محل الرهن، ثم يتم تسجيل الرهن والتأشير على الشهادة الاسمية للأسهم، وذلك حسب مقتضيات المادة 245 من قانون الشركات المساهمة، والمادة 18 من قانون بورصة القيم.كما يتوقف التعامل بهذه القيم على شرطين:

1/ أن يتم التعامل داخل قاعة مختصة في بورصة القيم.

2/ أن يتم التعامل بواسطة شركات البورصة كوسيط مالي بين المتعاملين.

مسطرة خاصة بالقيم المنقولة غير المسجلة في بورصة القيم[19]:

فبالنسبة لإنشاء الرهن على القيم المنقولة الاسمية، يكون بواسطة الحوالة على وجه الضمان على أساس الفصل 195 من ق.ل.ع، أو بواسطة التظهير على وجه الضمان على أساس المادة 38 من مدونة التجارة.

بينما يتم إنشاء الرهن على القيم المنقولة للحامل بواسطة المناولة اليدوية المؤيدة بعقد الرهن.

وحسب فقه الإدارة الضريبية، تكون سندات الديون القابلة للتداول كضمانة عن طريق تسليم الوثيقة المكونة لسند الديون القابلة للتداول إلى المحاسب، بينما يتم تكوين بقية القيم المنقولة الأخرى كضمانة عن طريق الإدلاء بشهادة مسلمة من طرف الشركة التي أصدرت القيم المنقولة المعطاة كضمانة،أو من المؤسسة الماسكة لحساب السندات المعنية بالأمر[20].

الفرع الثاني:ضمانات نادرة الاستعمال.

هي ضمانات، بحسب طبيعتها، لا يتاح للجميع استعمالها. وتتمثل في: سند التخزين(الفقرة الأولى)، الديون على الخزينة(الفقرة الثانية).

الفقرة الأولى: سند التخزين.

هي ضمانة جديدة جاءت بها مدونة ت.د.ع من خلال المادة 118، ولم تكن مدرجة في لائحة الضمانات التي نصت عليها الفقرة 1 من الفصل 16 من ظهير 1935، لأن مجال استعمالها محدود جدا ولا يتم استعمالها إلا نادرا ومن طرف قطاعات مهنية محدودة[21].

وكما عرفه الأستاذ شكيري “هو نوع من الكمبيالة أو سند مضمون برهن على سلعة مودعة في مستودع عام، الذي يمنح المودع وصل إيداع وضمان رسمي يسمى warrant، وهو مصطلح انجليزي مشتق من الضمان warranty، ويتضمن قيمة السلعة زيادة على أن هذه السلعة في الغالب تكون مؤمن عليها وفقا لقيمة معينة”[22].

ويتحدد إطارها القانوني كضمانة في المواد من 341 إلى 354 من مدونة التجارة.

فحسب المادة 341 من مدونة التجارة، يسلم المخزن العمومي لمودع البضاعة إيصالا، تلحق به بطاقة رهن تسمى سند التخزين، ويبين الإيصال وسند التخزين المعلومات التالية: الأسماء العائلية والشخصية-عناوين المودعين- طبيعة السلع المودعة وكذا كل البيانات الخاصة بتحديد هويتها وقيمتها[23].

ويعد تظهير بطاقة الرهن بانفصال عن التوصيل رهنا للبضاعة لفائدة المفوت إليه الرهن[24].

ويتحقق المحاسب المكلف بالتحصيل مما إذا كانت السلع مؤمن عليها جيدا، ومما إذا كانت البيانات المرتبطة بهويتها وتحديد قيمتها متطابقة مع تلك المقيدة في الإيصال.

ولتحديد قيمتها، توجد وسيلة تتمثل في التسعيرة، بل ويمكنه التحقق منها عن طريق استشارة مصلحة الوعاء للتأكد من مدى صحتها.

ويجب أن تغطي الضمانات المعروضة مجموع المبلغ الذي صدر الأمر بتحصيله، وكذلك الجزاءات المرتبطة به، إضافة إلى جزاءات التأخير حسب ما هو معمول به في المادة 21 من المدونة[25].

فتكوين الضمانة هنا يكون عن طريق تظهير سند التخزين لفائدة الخزينة.

الفقرة الثانية: ديون على الخزينة.

لقد كرست الفقرة 1 من المادة 118 من مدونة التحصيل مقتضيات الفقرة 1 من الفصل 16 من ظهير 21 غشت 1935، حيث نصت على الديون على الخزينة ضمن لائحة الضمانات التي يمكن تكوينها من أجل تدعيم طلب المدين.

وهي تعتبر ضمانة تتكون من تفرغ لفائدة الخزينة عن دين يعود إلى المدين بالدين على هذه الأخيرة. وقد اعتبر المشرع الديون على الخزينة العامة بمختلف أنواعها دون حصر، إذا ما وضعت كضمانة مع توفر الشروط المنصوص عليها، فإنها تكون كفيلة بتأجيل الأداء[26].

ويمكن أن تشمل هذه الضمانة[27]:

←الديون المصفاة: أي التي أصبحت معينة المقدار،إلا أنه لم يصدر الأمر بتحصيلها.

←الديون محل النزاع بالنسبة للجزء الذي ليس محل نزاع.

←يمكن أن ينجم الدين عن صفقة عمومية أو أجرة وربما مبلغ الإسقاط الممنوح للملزم برسم ديون أخرى والذي ما زال في حوزة المحاسب.

يدلي الملزم في هذه الحالة بشهادة تسلم له من مصلحة تصفية الدين، تبين طبيعة التوريدات أو الخدمات التي قام بها الملزم ومبلغ الدين المستحق على الخزينة، مع تحديد الصندوق الذي تقرر أداء الدين منه.

وتشكل الديون على الخزينة موضوع عقد رهن يبرم بين المدين والمحاسب يسجل ويبلغ إلى المحاسب الدافع على حساب الملزم[28].

 

المطلب الثاني: إشكالية السلطة التقديرية و الضمانات الصعبة التقييم.

يندرج في هذا الإطار الضمانات التي يصعب تقدير قيمتها المالية، فالمحاسب هنا يتحتم عليه الاستعانة بجهات أخرى(مصالح الوعاء)، خصوصا وأن هذه الضمانات ذات قيمة متقلبة بحسب الزمن والمكان، كما أن قيمتها المالية تستند إلى عدة مؤشرات يجب الاعتماد عليها.

و تتمثل هذه الضمانات في :

  • رهن أصل تجاري.
  • تخصيص عقار للرهن الرسمي.

وتندرج في هذا الإطار مختلف الضمانات، التي وإن نص عليها المشرع، إلا أنها تطرح صعوبات حقيقية فيما يخص تقدير قيمتها، ويمكن أن تؤدي إلى نشوب نزاعات بين المدين والمحاسب. ويتعلق الأمر هنا بتخصيص عقار للرهن الرسمي(الفقرة الأولى)، ورهن الأصل التجاري(الفقرة الثانية).

لكن التساؤل الذي يطرح في هذا الإطار: عندما نكون أمام ضمانات صعبة التقييم، فهل يجوز للمحاسب العمومي في هذه الحالة أن يلجأ إلى القضاء من أجل طلب التقييم في إطار الفصل 148  من قانون المسطرة المدنية، كإجراء خبرة تقويمية في هذا الباب، أو يجعل من ذلك مرحلة تواجهية ويلتمسها في إطار الفصل 149 من المسطرة المذكورة أم أنه يجبر المدين على تقييمها؟

 

الفرع الأول: تخصيص عقار للرهن الرسمي.

بناء على الفقرة 1 من المادة 118 من مدونة التحصيل، والتي تقابلها الفقرة 1 من الفصل 16 من ظهير 1935، يعتبر تخصيص عقار للرهن الرسمي من الضمانات الواجب على المحاسب المكلف بالتحصيل قبولها عند كفايتها لتغطية الدين محل النزاع. طبقا لمقتضيات الفصل 157 من ظهير 2 يونيو 1915 المتعلق بالتشريع المطبق على العقارات المحفظة، فإن”الرهن الرسمي حق عيني عقاري على العقارات المخصصة لأداء الالتزام، وهو بطبيعته غير قابل للتجزئة، ويبقى بكامله على العقارات المخصصة له وعلى كل جزء من هذه العقارات، ويتبعها في أيد تنتقل إليها العقارات”[29].

وبصيغة أدق”الرهن الرسمي هو حق عيني يترتب على عقار يبقى في حوزة صاحبه ويخصص لضمان الوفاء بالتزام، وبمقتضاه يمنح الدائن، وفي حالة عدم أداء المدين التزامه، حق نزع ملكية العقار محل الرهن أيا كان حائزه، واستيفاء دينه من الثمن بالأفضلية على سائر الدائنين”[30].

فالرهن الرسمي المعروض كضمانة هنا، لا يمكن أن يتعلق إلا بالعقارات المحفظة أو التي توجد في طور التحفيظ، وهو ما يستلزم إبرام عقد بين المحاسب والمدين يكون إما رسميا أو عرفيا، والذي بمقتضاه ينقل المدين عقارا أو عدة عقارات يملكها، بهدف ضمان أداء الدين الذي على عاتقه، ويسجل الرهن باسم الخزينة العامة الممثلة من طرف المحاسب المعني بالأمر.

ويستعين المحاسب في البحث عن عناصر المقارنة لتقييم العقار المقدمة من طرف الملزم، والتي يمكن مقارنتها مع القيم المعتمدة في مصالح الوعاء(التسجيل) حول ثمن البيوعات والأكرية الأكثر حداثة للعقارات المماثلة الواقعة في نفس المنطقة، كما يجب أن يتأكد المحاسب أيضا من الوضعية القانونية للعقار، إن كان مثقلا أو غير مثقل برهن رسمي أو ارتفاق أو حق انتفاع مما يؤثر على قيمته كضمانة”[31].

ويجب أن ينص عقد الرهن على البيانات التالية:

←اسم العقار الواقع عليه الرهن، رقم رسمه ومكانه.

←فيما يخص الدين الذي يحصل من طرف المحاسب المكلف بالتحصيل يجب التنصيص على: الجدول، الفصل ،تاريخ إصدار الأمر بالتحصيل، مقدار الجزء المتنازع فيه من ضريبة بموجب مطالبات تطبيقا لمقتضيات المادة 117 من مدونة تحصيل الديون.

←جزء مصاريف المتابعات الذي يرتبط بالدين محل النزاع.

←جزاءات التأخير المنصوص عليها في المادتين 21 و22 من المدونة.

ويجب أن يدلي المدين بنسخة من الرسم العقاري لأجل تقييد الرهن الرسمي.

ويخضع عقد الرهن الرسمي الاتفاقي لشكلية التسجيل، ثم يقيد في المحافظة العقارية التي يوجد العقار في دائرتها، ولا يأخذ الرهن مرتبته ولا يمكن أن يكون له أثر سواء من منظور حق الأفضلية إلا من يوم تقييده[32].

والمثير للانتباه في هذا الإطار أن المشرع المغربي قد أورد تخصيص عقار للرهن الرسمي الاتفاقي ضمن لائحة الضمانات المنصوص عليها في الفقرة 1 من المادة 118 من المدونة، لكنه لم يدرج  في المقابل الرهن الرسمي القانوني على عقارات الملزمين، المنصوص عليه في المادة 113 من نفس المدونة، ضمن تلك اللائحة رغم أن له مزايا كثيرة مقارنة مع الرهون الرسمية الاتفاقية: فإذا كان تكوين هذه الأخيرة يتطلب:

  • – ضريبة التسجيل المفروضة على عقد الرهن والتي تقدر ب 1% من مبلغ الدين.
  • – مصاريف تقييد الرهن في السجل العقاري:حسب مرسوم 30 يونيو 1997 المتعلق بتحديد تعريفة رسوم المحافظة على الأملاك العقارية،يتم تقييد الرهن الرسمي الاتفاقي مقابل أداء رسم نسبي بحسب قيمة مبلغ الدين المضمون على النحو التالي:

– إلى غاية 50.000 درهم………………………………..0.50%

– من 50.001 درهم إلى 150.000 درهم…………………0.75%

– من 150.001 درهم إلى 5.000.000 درهم…………….1%

-5.000.001  درهم إلى 100.000.000 درهم……………0.75%

– ما زاد على ذلك…………………………………………0.50%

هذا بالإضافة إلى رسم ثابت قدره 50 درهما يستوفى عن كل عقار سيثقله الرهن.

  • – احتمال مصاريف التشطيب عليه من السجل العقاري.
  • – واحتمالا أجرة الشخص الذي قام بتحرير العقد الرسمي أو العرفي للرهن.

فإنه بالمقابل الرهن الرسمي  القانوني[33] له نفس الآثار القانونية  بل وفي نفس الوقت لا يكلف الملزم شيئا(عدم إبرام عقد الرهن الرسمي، عدم أداء ضريبة التسجيل،عدم أداء أجرة من يحرر عقد الرهن، إعفاء تقييد الرهن في السجل العقاري من أداء الرسوم).

 

الفرع الثاني: رهن الأصل التجاري.

هو من الضمانات التي كرستها مدونة ت. د. ع الجديدة من خلال الفقرة 1 المادة 118. وقد أحجمت غالبية التشريعات المقارنة كالتشريع السويسري والفرنسي والانجليزي والألماني والتشريع المغربي القديم عن تعريف الأصل التجاري[34]، وقد حاول المشرع المغربي تجاوز هذا القصور من خلال المادة 79 من مدونة التجارة، بحيث عرف الأصل التجاري بكونه “مال منقول معنوي يشمل جميع الأموال المنقولة المخصصة لممارسة نشاط تجاري أو عدة أنشطة تجارية”.

وبصيغة أخرى”فالأصل التجاري يعتبر حسب هذا التعريف عبارة عن مال منقول معنوي، فله إذن صفة منقول، إلا أن هذا المنقول يتعلق بجميع الأموال المنقولة المخصصة للعملية التجارية أو لعدة عمليات تجارية”[35].

ويعرف رهن الأصل التجاري بأنه”عقد يخصص بموجبه تاجر أصله التجاري(باستثناء البضائع)لضمان دين أو عدة ديون لصالح دائن أو عدة دائنين بدون أن يفقد الحيازة، ويعطي الدائنين المرتهنين على هذا النحو حق أفضلية على ثمن الأصل التجاري”[36].

ويتحدد الإطار القانوني لرهن الأصل التجاري في المواد من 106 إلى 151 من مدونة التجارة.

والأصل التجاري يثير بعض الصعوبات كضمانة للدين محل النزاع نظرا لصعوبة تقييمه، ولكونه ذو قيمة متقلبة، زيادة على ارتفاع مصاريف تكوينه”[37] . فلتقدير قيمته، يلتجئ المحاسب إلى عناصر التقدير التي يدلي بها المدين نفسه، ثم يطلب من مصالح الوعاء أن تؤكد أو تنفي عناصر التقدير المذكورة، كما يمكنه الأمر بإجراء خبرة إذا اقتضى الأمر ذلك[38]. ويمكنه الاستعانة بثمن اقتناء الأصل التجاري ومبلغ الأرباح التجارية المحققة، كما يمكنه الرجوع إلى بيان الأصول التابعة والاستهلاكات الملحقة بالموازنة برسم السنوات الأخيرة.

وينبغي على المحاسب أن يتأكد من أن الأصل التجاري غير مثقل بحجوزات لفائدة الأغيار، وكذلك المدين يجب أن ينتبه إلى ذلك لأن الأصل المثقل بديون لا يمكن اعتباره ضمانة[39].

ويتم رهن الأصل التجاري بواسطة عقد الرهن، الذي يمكن أن يتخذ شكل عقد رسمي أو عرفي. ويجب أن يبين العقد المنشئ للرهن العناصر المعنية بالرهن على نحو صريح ودقيق في أحد بنوده، ويجب أن يخضع العقد لشكلية التسجيل التي يتحمل المدين كلفتها . وبعد التسجيل، يتم إيداع نسخة من عقد الرهن داخل أجل خمسة عشر يوما من تاريخ إيداعه لدى كتابة ضبط المحكمة التي يستغل الأصل التجاري أو مؤسسته الرئيسية في دائرتها، ثم يقيد موجز هذا العقد في السجل التجاري، لكن هذا القيد لا يخضع للنشر في الجرائد.وعدم تقييد الرهن بالسجل التجاري يجعل محصل الضرائب محقا في الاستمرار في عملية الاستخلاص[40].

هناك من يعترض على بعض الأصول التجارية التي تقدم كضمانة وذلك لمجموعة من الأسباب[41]:

أولا: لأنها لم تكن مسجلة أو مدرجة ضمن الأصول التجارية الثابتة للمقاولة، وبالتالي فهي أصول غير نظامية خاصة من الناحية المحاسبية.

ثانيا:  غالبا ما يجري تقييم الأصل التجاري من طرف المدين بواسطة خبرة جزافية تحدد قيمته هكذا دون الاستناد إلى أية معايير، وقد كنا نرفض هذا الأر لمجموعة من الأسباب:

  • لأن هذه الخبرة غير تواجهية، وذلك لأنها تجرى بطلب من المدين وعلى حسابه دون حضور الجهة المكلفة بالتحصيل.
  • لان بعض هذه الأصول التجارية قد تكون مثقلة بديون سابقة وبالتالي فهي غير كافية لتغطية الدين موضوع النزاع، وهذا ما يفقد المحاسب حق الأسبقية بفعل تواجده إلى جانب دائنين آخرين.
  • لأن تقييم الأصل التجاري يجب أن يستند إلى القيمة المحددة له في البيان الختامي للمقاولة بعد تحيينها، وفي حالة عدم وجود تحديد لهذه القيمة، يتم الاعتماد على مجموعة من المعطيات المكونة للأصل التجاري خصوصا عنصر الزبائن ن هذه المعطيات تتعلق أساسا برقم المعاملات المصرح به، فكلما كان هذا الرقم مرتفعا كلما كانت قيمة الأصل التجاري مرتفعة.

من هنا ينبغي القول أن الأصل التجاري وغيره من الضمانات يجب أن يعرض بداية على المحاسب المكلف بالتحصيل فهو من يحوزه قانونيا ومن تم فهو من له الحق في تسجيله كضمانة في السجل التجاري حتى تكسب الضمانة قيمتها القانونية.

المبحث الثاني: السلطة التقديرية غير المحددة في تقييم الضمانات.

 

تستشف هذه السلطة التقديرية الغير محددة من منطوق الفقرة ما قبل الأخيرة من المادة 118 من المدونة:”…على أنه يمكن للمدين أن يعرض أشكالا أخرى من الضمانات، على أن يتم قبولها من طرف المحاسب المكلف بالتحصيل”.

وتعتبر هذه العبارة تكريسا للضمانات الممنوحة للمدين، فهي توسع قاعدة الضمانات التي يمكن تقديمها، وتفتح بالتالي فرصة أخرى أمامه للاستفادة من الأثر الواقف، وهنا يتمتع المحاسب بسلطة تقديرية واسعة، فله أن يقبلها وله أن يرفضها إذا ما ارتأى عدم كفايتها لتغطية الدين المراد إيقاف أدائه.

ومسألة تقدير المحاسب للضمانات تطرح عدة مشاكل عملية ترتبط بقدرة المحاسب على التقدير الموضوعي، خصوصا وأن تكوين المحاسبين يغلب عليه الطابع الإداري والمحاسبي دون التكوين القانوني[42].

وفي كل الأحوال، فإن تقدير المحاسب يشوبه قدر من الذاتية والملاءمة، وعليه أن يأخذ بعين الاعتبار العناصر التي أدلى بها المدين للحسم في مدى كفاية الضمانة أو عدم كفايتها.

المطلب الأول: تجليات السلطة التقديرية غير المحددة للمحاسب العمومي

لقد نص المشرع من خلال الفقرة 1 من المادة 118 على لائحة الضمانات التي يمكن عرضها أمام المحاسب المكلف بالتحصيل، كما فسح المجال لضمانات أخرى غير واردة، يمكن عرضها، لكن شريطة موافقة المحاسب عليها. فما الهدف من إقرار ضمانات أخرى؟ وما هي بعض الأمثلة عنها؟ وهل الجانب العملي يؤكد ما جاء في الفقرة الأخيرة من المادة 118 ؟ وما هي توجهات القضاء الإداري في هذا الصدد؟

الفرع الأول: إمكانية عرض ضمانات أخرى.

لقد حددت الفقرة 1 من الفصل 16 من ظهير 21 غشت 1935 طائفة الضمانات التي يمكن تكوينها، وهي: تخصيص الرهون الرسمية، رهن الأصل التجاري، القيم المنقولة، ديون على الخزينة أو سندات مكفولة.

وقد كانت الإدارة الضريبية آنذاك، تدافع في المذكرات الجوابية التي تدلي بها إلى القضاء على توجه  مفاده أن تلك الضمانات وضعت على سبيل الحصر. لكن بالمقابل، اعتبرت المحاكم الإدارية أن تلك اللائحة هي وضعت على سبيل المثال لا الحصر.

وهكذا اعتبر قاضي المستعجلات بالمحكمة الإدارية بفاس، أن حجز الأصل التجاري من طرف السيد القابض يقوم مقام الضمانة المشترطة في الفصل 16 من ظهير 1935 وبناء عليه، أمر بإيقاف تنفيذ الإنذار الضريبي[43]. كما اعتبر القضاء الاستعجالي الإداري أن المنقولات المحجوزة من لدن إدارة الضرائب، هي ضمانة كافية للوفاء بالدين تعادل إحدى الضمانات المنصوص عليها في الفصل 16 من ظهير 1935 ما دامت قيمة هذه المنقولات تعطي أصل الدين وفوائده وتوابعه ومصاريفه[44].

وفي نازلة[45] أخرى من هذا القبيل، قضت المحكمة الإدارية بأكادير بتأجيل الاستخلاص الجبري للدين الضريبي مقابل إيداع ضمانة لدى صندوق المحكمة، هي بمثابة شيك بنكي يحمل مبلغ الدين الضريبي، حيث جاء في حيثيات الحكم:”….وحيث إنه بالإضافة إلى شرط المنازعة في صحة الضريبة لقبول تأجيل استخلاصها، لا بد للملزم المنازع من تقديم ضمانة تحقق استيفاء الضريبة فيما لو تم القضاء برفض طلبه. وحيث أن الضمانات المشار إليها في الفصلين 15 و16 من ظهير 21 غشت 1935، واردة على سبيل المثال لا الحصر، ويبقى بذلك للقضاء سلطة تقييم الضمانات المقدمة من طرف المدين وتقرير ما إذا كانت تؤمن استيفاء الدين الضريبي…….”.

كما جاء في حكم لإدارية الرباط أن شرط الضمانة محقق من خلال قيام إدارة الضرائب برهن جبري على الرسم  العقاري…لأجله يلتمس التصريح بإيقاف تنفيذ إجراءات الرهن المتعلقة بالسمين العقاريين…[46]

وهكذا جاءت الفقرة 2 من المادة 118 لكي تكرس التفسير القضائي للمادة أعلاه، حيث عبرت صراحة على إمكانية عرض ضمانات أخرى غير تلك الواردة في المادة 118 لكن بموافقة المحاسب عليها.

الفرع الثاني: نماذج من  الضمانات الأخرى التي يمكن تقديمها.

في فرنسا، درجت الإدارة على قبول أنواع مختلفة من الضمانات من بينها[47]:

←تخصيص الرصيد الدائن لحساب إيداع الأموال لدى الخزينة كليا أو جزئيا كضمانة للضريبة.

←إيداع سبائك الذهب.

←الحسابات في الدفاتر لدى الأبناك.

←رهن الحصص في الشركات ذات المسؤولية المحدودة كضمانة لأداء الضريبة.

أما في المغرب، فإن واقع الممارسة العملية قد أثبت أن الضمانات المقدمة من طرف المدين في هذا الشأن عديدة، يمكن حصر أهمها في[48]:

* العقارات غير المحفظة.

* العقارات الفلاحية.

* تقديم كفيل.

* ضامن ميسور.

* تقديم حصة في شركة.IDA3 DAMANA LADA SONDOK LMAHKAMA/HOKM 4055 JURISPRUDENCE

* رهن منقول مثل: الحافلات، السفن، السيارات، سبائك الذهب…

* الرهن الحيازي.

وهكذا، فقد دأب المحاسب المكلف بالتحصيل على قبول نوعين من الضمانات بطريقة آلية تلقائية وهما:الكفالة الشخصية (أولا)، والرهن الحيازي للمنقول(ثانيا).

أولا:الكفالة الشخصية والتضامنية.

حسب المذكرة العامة المتعلقة: “لا يمكن أن تقدم الكفالة الشخصية والتضامنية إلا من طرف شخص مشهور بالملاءة، يلتزم بالأداء بدلا من المدين بالضريبة في حالة تقصير هذا الأخير، ويشكل التزامه موضوعا لعقد مكتوب خاضع لجميع شروط بتحصيل الديون العمومية تكوين العقد بما فيها شكلية التسجيل”[49].

ثانيا:الرهن الحيازي للمنقول.

الرهن الحيازي للمنقول هو حق عيني يقع على منقول، يضعه مالكه في حيازة الدائن أو حيازة من اتفق عليه العاقدان، ضمانا لالتزام عليه أو على غيره، ويخول للدائن حق حبس المنقول حتى وفاء الالتزام، وفي حالة عدم الوفاء، حق بيعه واستيفاء الدين من الثمن بالأفضلية على سائر الدائنين[50].

لتكوين الرهن الحيازي للمنقول، ينبغي أن يشكل موضوعا لعقد مبرم بين المحاسب والمدين، ويخضع هذا العقد للتسجيل الذي يتحمل المدين مصاريفه[51].

فالقضاء الاستعجالي ذهب في الكثير من أحكامه، إلى اعتبار أن المنقوات المحجوزة من طرف إدارة الضرائب هي ضمانة كافية في حد ذاتها للوفاء بالدين، وهي لها نفس القيمة القانونية للضمانات المنصوص عليها، مادامت قيمة هذه المنقولات تغطي أصل الدين وفوائده وتوابعه ومصاريفه[52].

وقد كرست المحاكم الإدارية هذا الاجتهاد في إطار مدونة التحصيل، حيث اعتبر القاضي الإداري[53] أن الحجز في حد ذاته يعتبر ضمانة للمطالبة بإيقاف التنفيذ، تقوم مقام الضمانة المشترطة بالمادتين 117 و118 من مدونة التحصيل، وهو ما استقر عليه الاجتهاد القضائي في هذا الشأن[54] .

المطلب الثاني: رقابة القضاء الإداري على سلطة المحاسب العمومي

يفرض القاضي الإداري رقابته على سلطة المحاسب العمومي في تقييم الضمانات المقدمة لإيقاف التحصيل وخصوصا عندما يتعلق الأمر بضمانات غير واردة في لائحة الضمانات المنصوص عليها في المادة 118  من المدونة كما يتحقق من مدى كفايتها لتغطية الدين موضوع النزاع.

الفرع الأول: تقدير القضاء الاستعجالي لمدى كفاية الضمانة خصوصا غير الواردة في المادة 118

إن قاضي المستعجلات لا يتوانى عن الاستجابة للطلبات الرامية إلى إيقاف إجراءات الاستخلاص الضريبي وإبداء رأيه في مدى كفاية الضمانات المقدمة أمام القابض، حيث اعتبرت المحكمة الإدارية بالرباط وهي ترفض الدفع الذي تقدم به قابض تمارة الذي التمس من خلاله رفض طلب الطاعنين على اعتبار أن الضمانة المقدمة لا ترقى إلى مستوى الضمانات المنصوص عليها في المادة 118 من مدونة تحصيل الديون العمومية، وبالتالي فهي غير كافية لتأمين الدين وفق ما تقضي به المادة 117 من نفس المدونة، حيث أن تقديم المدعيين لضمانة عقارية بين يدي القابض لتأمين استخلاص مجموع الدين الضريبي هي ضمانة من ين الضمانات المقبولة طبقا لمقتضيات المادة 118 السالفة الذكر خاصة في ظل غياب الطعن فيها[55].

وفي نفس الاتجاه، اعتبرت المحكمة الإدارية بالرباط انه بتقييد القابض رهنا جبريا على الرسم العقاري عدد 100387/03 يكون قد وفر للخزينة العامة للمملكة الضمانة المنصوص عليها في المادة 118[56].

هذا وقد وقع خلاف حول قيمة الضمانة: فهل المطلوب أن تؤمن الضمانة قيمة الدين فقط أم تؤمن حتى الزيادات في التأخير والصوائر؟

فهناك من يرى في تقدير مدى كفاية الضمانة تناقضا مع متطلبات تامين الدين الضريبي، وذلك على اعتبار أن أغلب الكفالات البنكية المقدمة من قبل المدينين يكون مبلغها مساويا لمبلغ الدين، وبالتالي فإن كفايتها لا تتعدى تاريخ تقديم الطلب او تاريخ صدور الأمر بوقف التنفيذ على اعتبار أن فوائد التأخير التي تترتب على الدين طيلة مدة الإيقاف تفقد هذه الضمانات قيمتها، كما أن مدتها المحددة قد لا تتلاءم مع منطوق الأحكام القضائية التي تقضي بالإيقاف إلى حين البت في دعوى الموضوع.

والواقع أن هذا التوجه مخالف لإرادة المشرع من جهتين:

1/ الكفالة البنكية هي من الضمانات المكرسة بنص المادة 118 من مدونة تحيل الديون العمومية، والتي بمقتضاها يمكن للإدارة الرجوع على الكفيل في أداء أصل الدين والفوائد المترتبة عنه[57].

2/ المشرع المغربي عندما ألزم المدين تقديم ضمانة أمام المحاسب المكلف بالتحصيل فإنه لم يشر إلى ضرورة تأمينها مبلغ الدين وكذا الزيادات المحتملة في التأخير، بل أشار فقط لمبلغ الدين المتنازع فيهن مع العلم أن الزيادات في التأخير المحتملة لا يمكن تقديرها وقت تقديم الضمانة أو حال صدور الأمر الاستعجالي خصوصا وأنها لم تكن مماطلة كيدية أو التسويف من قبل المدين و إنما هي نتيجة أمر قضائي بإيقاف الإجراءات المتعلقة باستخلاص أصل الدين.

وفي هذا الصدد، وفي إطار تقييد سلطة الإدارة الضريبية، فقد اعتبر القضاء الاستعجالي أن لجوء هذه الأخيرة إلى رفض تأجيل أداء الدين بعلة عدم كفاية الضمانة المنصوص عليها يقتضي منها إثبات ذلك،. فهذه محكمة الاستئناف الإدارية بالرباط في القرار عدد 472، بتاريخ 26/03/2009 في الملف عدد 261/08/9  أكدت أن القابض سبق له إيقاع رهن رسمي على عقارات في ملكية المستأنف عليه وذلك لضمان استخلاص الديون الضريبية موضوع النزاع.

نقس الاتجاه سارت عليه المحكمة الإدارية بمكناس[58]، حيث اعتبرت أن إبرام السيد القابض لعقد رهن مع المدعي مصحح الإمضاء (……) لضمان أداء مبلغ 130.441.09 درهم يكون قد قبل إيقاف المتابعات بشان الدين الضريبي المذكور واقتنع من جهته بالضمانة الكافية والضرورية ويكون بالتالي الحجز المضروب على الحساب البنكي في غير محله ويتعين الحكم برفضه.

ويشكل قبول الضمانة من طرف المحاسب المكلف بالاستخلاص تقييدا لاختياراته في متابعة المدين، حيث يتعين عليه الالتزام بتحقيق الضمانة المتفق عليها دون سواها ولا سبيل إلى اللجوء إلى الاستخلاص الجبري، فإذ كان الدين مضمونا برهن رسمي فإنه يتعين تحصيله بهذه الوسيلة، أي تحقيق ذلك الرهن بمباشرة إجراءات بيع العقار موضوعه واستيفاء الحق المتبقي على المدين من منتوج عملية البيع[59] .

الفرع الثاني:هل يعتبر التنفيذ على أموال المدين كضمانة كافية؟

لقد استقرت رقابة  القضاء الاستعجالي على مراقبة عمل الإدارة المكلفة بالتحصيل في مجال الاستجابة إلى طلبات تأجيل الدين العمومي، بداية من خلال إعادة تقييم الضمانات المقدمة ثم من خلال اعتبار أن الحجز المفروض على أموال المدين بمثابة ضمانة كافية تؤمن الدين العمومي بمفهوم الفصل 16 من ظهير 1935، الذي حلت محله مقتضيات المادة 118 من مدونة تحصيل الديون العمومية.

فهذه المحكمة الإدارية بمكناس اعتبرت أن الحجز يعتبر في حد ذاته ضمانة كافية للاستفادة من إيقاف الأداء، فهي تقوم مقام الضمانة المشترطة بالمادتين 117و 118 من مدونة التحصيل[60].

وفي نفس الاتجاه، اعتبرت المحكمة الإدارية بالرباط أن الرهن الرسمي يقوم مقام الضمانة، فتقييد القابض رهنا جبريا على الرسم العقاري يكون قد وفر للخزينة العامة للمملكة الضمانة المنصوص عليها في المادة 118  من مدونة التحصيل[61]

وهكذا نلاحظ أن سلطات قاضي لمستعجلات آخذة في الاتساع تدريجيا بهدف توفير الحماية الوقتية التي تقتضيها تأمين الضمانات المشروعة للمدينين، حيث تعدت هذه السلطات  إمكانية إيقاف إجراءات التحصيل إلى الأمر برفعها، وهذا ما يشكل إحدى الأوجه البارزة للتكامل الحاصل بين الرقبة الممارسة من قبل قضاء الموضوع، وتلك التي يمارسها قاضي المستعجلات في إطار المنهجية الاستباقية[62].

خاتمة:

وهكذا نجد أن المحاسب العمومي له سلطة تقديرية محددة تجاه الضمانات المنصوص عليها بصريح العبارة في المادة 118 من مدونة تحصيل الديون العمومية، فمتى تقدم المدين بضمانة منصوص عليها لا يسع المحاسب العمومي إلا أن يقبلها. لكن الإشكال المطروح يكمن في تكوين الضمانة، فمعلوم أنه لكل ضمانة مسطرة خاصة ينبغي الالتزام بها، خصوصا  وأن مسطرة تكوين الضمانات من الامور التي سكت عنها المشرع في هذه المدونة، وهذا الأمر أكسبها نوعا من التعقيد والتشتت بين عدة قوانين. فلتكوين كل ضمانة ينبغي اتباع مسطرة خاصة، وإجراءات خاصة، كما أن مصاريف تكوينها يختلف من ضمانة إلى أخرى، وهي مصاريف أقل ما يمكن أن يقال عنها أنها تثقل كاهل المدين، والأسوأ من ذلك أن المدين يتحملها بمفرده حتى ولو صدر قرار أو حكم لصالحه.

أما بالنسبة للسلطة التقديرية الغير المحددة والتي تهم مختلف الضمانات الغير المنصوص عليها في المادة 118 ، لكن وكما قلنا فهي تظل سلطة نسبية، لأن القضاء الإداري حاضر باجتهاداته، باسط رقابته على مسؤوليات المحاسب العمومي  يحاول سد الثغرات التي أغفلها المشرع بل وإنشاء قواعد جديدة مواكبة للحقبة ومسايرة للتطورات الجديدة. وهكذا اعتبر أن القرار الصادر عن المحاسب المكلف بالتحصيل بعدم الاستجابة الكلية أو الجزئية لطلب وقف الأداء قرارا إداريا بطبيعته، وبالتالي فهو كبقية القرارات الإدارية  الأخرى قابل للطعن بالإلغاء بسبب الشطط في استعمال السلطة، وهي إمكانية متاحة للمدين أو غيره للتظلم من قرار المحاسب الرافض للطلب. لكن هناك من الفقه من يرى أن منازعات التحصيل لا يمكن أن تكون موضوع دعوى إلغاء، وحتى في حالة رفعها بهذه الصفة فان القضاء يعيد تكييفها ويبت فيها في إطار القضاء الشامل[63].

وفي هذا الاطار اعتبر قرار المحاسب المكلف بالتحصيل الرافض لطلب المدين بوقف الأداء قرارا إداريا كبقية القرارات الإدارية، قد يأتي لأحد الأسباب التالية:

  • إما لعدم تقديم ضمانات كما هو منصوص عليها في المادة 118.
  • لتقديم ضمانات غير كافية لتغطية الدين المطالب به.
  • أو لتقديم ضمانات غير مقبولة كأن يشكك المحاسب في قيمتها أو في ملكية المدين لها.

ونظرا للطابع الاستعجالي الذي تعرفه هذه المسألة، فقد ذهبت بعض التشريعات المعاصرة ومنها التشريع الفرنسي، إلى ضرورة إخضاع قرار المحاسب برفض طلب وقف الأداء للأسباب الثلاثة المذكورة إلى رقابة القضاء الاستعجالي، وذلك نظرا لما يحققه من سرعة وفعالية.

بل والأكثر من ذلك، ذهبت هذه التشريعات إلى أنه بمجرد أن يحيل المدين نزاعه على القضاء بشأن الضمانة المقدمة، يمنع على المحاسب أن يجري في حقه أية متابعة إلى حين أن يبت القضاء في الموضوع. “لكن اللجوء إلى هذه المسطرة الاستعجالية في القانون الفرنسي مشروط بوضع ما يعادل %10 من مبلغ الضريبة موضوع المنازعة”.

وهناك من الفقه من ذهب إلى القول بأن الطعن في قرار رفض الضمانة ليس من الحالات التي نص عليها المشرع بنصوص خاصة، ما لم يثبت صاحب المصلحة قيام حالة الاستعجال.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Sommaire

المبحث الأول: السلطة التقديرية المحددة في تقييم الضمانات. 2

المطلب الأول: السلطة التقديرية والضمانات السهلة التقييم. 4

الفرع الأول:ضمانات مستعملة على نطاق واسع. 5

الفقرة الأولى:الإيداع في حساب الخزينة. 5

الفقرة الثانية:الكفالة البنكية. 6

الفقرة الثالثة: رهن القيم المنقولة. 7

الفرع الثاني:ضمانات نادرة الاستعمال. 9

الفقرة الأولى: سند التخزين. 9

الفقرة الثانية: ديون على الخزينة. 11

المطلب الثاني: إشكالية السلطة التقديرية و الضمانات الصعبة التقييم. 12

الفرع الأول: تخصيص عقار للرهن الرسمي. 13

الفرع الثاني: رهن الأصل التجاري. 15

المبحث الثاني: السلطة التقديرية غير المحددة في تقييم الضمانات. 18

المطلب الأول: تجليات السلطة التقديرية غير المحددة للمحاسب العمومي. 19

الفرع الأول: إمكانية عرض ضمانات أخرى. 19

الفرع الثاني: نماذج من  الضمانات الأخرى التي يمكن تقديمها. 20

المطلب الثاني: رقابة القضاء الإداري على سلطة المحاسب العمومي. 23

الفرع الأول: تقدير القضاء الاستعجالي لمدى كفاية الضمانة خصوصا غير الواردة في المادة 118. 23

الفرع الثاني:هل يعتبر التنفيذ على أموال المدين كضمانة كافية؟. 25

 

 

 

[1] – المواد 105 و 106 و107 من مدونة تحصيل الديون العمومية

[2] – يرى بعض الفقه ان مقتضات المادة 124 من مدونة تجصيل الديون العمومية لا تسري على القضاء: بمعنى ان القاضي بإمكانه ان يؤجل او يوقف استخلاص الدين الضريبي بدون التقيد بما هو وارد من شروط في المدونة وذلك في إطار ما يسمى بوقف التنفيذ، وقد دأب القضاء الاداري المغربي أسوة بنظيره الفرنسي على اشتراط عنصرين هما : 1/ جدية المنازعة. 2/ عنصر الاستعجال.

[3] – لقد اقر المشرع هذا الحق من أجل حماية الحقوق المالية للمدين الذي يرى أن تسديد الدين المطالب به في الوقت الحالي سيؤثر سلبا على توازنه المالي.

[4] – هي وسيلة يلجأ إليها المدين الذي لا ينازع في المبالغ التي بذمته، ولكن يقدم ما يبرر أنه يمر بوضعية مالية صعبة تجعله غير قادر على الأداء في تاريخ الاستحقاق، وقد نصت المذكرة المصلحية رقم 4/06 الصادرة بتاريخ 6 يناير 2006 عن الخازن العام هذه المسطرة.

[5] – ألزم المشرع المغربي المدين بضرورة تقديم الضمانات في حالتين هما: 1/ حالة طلب تسهيلات في الأداء وهو بذلك خالف نظيره الفرنسي الذي أعفى المدين من ذلك . 2/ حالة  إيقاف الأداء وذلك متى اجتمعت شروط شكلية موضوعية. اما الاجتهاد القضائي المغربي فقد أعفى من تكوين الضمانات متى توجه المدين إلى القضاء الاستعجالي من اجل إيقاف التنفيذ وذلك متى توفر شرطا الجدية وحالة الاستعجال.

[6] – وقد اختلف الفقهاء في تحديد مفهوم الضمانة، فهناك من يعرفها بالكفالة الضامنة للحق، وهناك من يقول بأنها المقابل العيني أو النقدي الكفيل بالدين، وهناك من يربطها بمخصصات لتغطية الدين العمومي. لكن الأكيد أنه مهما اختلفت النعوت وتعددت الوسائل فإن الهدف منها هو تكوين مخصصات نقدية أو عينية لتغطية الدين العمومي المطالب به مقابل تأجيله إلى حين البت في النزاع.

 

[7]-Selon l’instruction générale p201 :” L’attention des comptables publics est attirée lors de la constitution des garanties, sur la nécessité , de :

  • privilégier les garanties dont la réalisation ne soulève pas de difficultés particulières ;
  • s’assurer que les garanties présentées ne sont pas grevées de charges privilégiées ;
  • veiller à ce que la valeur des garanties proposées soit en rapport avec le montant des créances à recouvrer et qu’elle constitue le moins de contrainte pour le redevable ;
  • Veiller à ce que la constitution de garanties soit la moins contraignante possible pour le redevable.

Les frais de constitution des garanties sont à la charges du redevable”.

[8] – فضلت هنا استخدام السلطة غير المحددة بدل المطلقة لأنه متى تحدثنا عن السلطة المطلقة وكأننا نغيب رقابة القاضي الإداري ورقابة الأجهزة الرقابية الأخرى.

[9] – فضلت استخدام التقييم بدل التقويم، لأن التقييم ينصرف معناه إلى إعطاء قيمة للشيء، وهو ما نقصده في موضوعنا هذا، أما التقويم فينصرف معناه إلى إصلاح الاعوجاج. وقد أجاز مجمع اللغة العربية “التقييم” لبيان القيمة وأورده في المعجم الوسيط، وفيه: قَيَّمَ الشيءَ تقييمًا: قدَّر قيمتَه، وعليه يكون الفرق بين الكلمتين هو أنّ “التقويم” لتعديل الشيء، أمّا “التقييم”، فلبيان القيمة.

[10] – وللإشارة فلائحة هذه الضمانات هي أوسع بكثير من اللائحة التي كان منصوص عليها في ظهير 21 غشت 1935.

 

[11]– محمد بيصة”المنازعة في قانونية قرارات الادارة المكلفة بربط الضريبة بين دعوى الإلغاء وطعون القضاء الشامل”أطروحة لنيل الدكتوراه في الحقوق.جامعة الحسن الثاني.كلية العلوم القانونية الاقتصادية والاجتماعية.الدار البيضاء.2003/2004. ص: 332

 

[12] – محمد شكيري.”آليات تأجيل الوفاء بالدين الضريبي في المغرب بين إرادة المشرع واجتهاد القضاء”.م م إ ت م ،سلسلة مواضيع الساعة.العدد 50.السنة 2005.ص99.

[13] – ينص الفصل 1203 من قانون الالتزامات والعقود على  ما يلي: ̋  ليس للدائن الحق في حبس المرهون من اجل ديونه الأخرى على المدين سواء كانت لاحقة أو سابقة على إنشاء الرهن، ما لم يكن قد اتفق على أن الرهن يضمن أيضا تلك الديون̏.

[14] محمد بيصة”المنازعة في قانونية قرارات الإدارة المكلفة بربط الضريبة بين دعوى الإلغاء وطعون القضاء الشامل”م.س .ص 349.

[15]– محمد أمين إدريسي.”دور القضاء الاستعجالي في إيقاف تحصيل الدين الضريبي”.بحث لنيل دبلوم ماستر في القانون العام والعلوم السياسية.أكدال.الرباط.2007/2008. ص 32

 

[16] – مصطفى التراب. أي تطور للقضاء الاستعجالي الاداري في مجال المنازعات الجبائية؟ دفاتر المجلس الأعلى . العدد 16 .السنة 2011. ص: 196

 

[17]– المادة  2 من الظهير الشريف رقم 1.95.3 صادر في 24 من شعبان 1415(26 يناير 1995) بتنفيذ القانون رقم 35.94 المتعلق ببعض سندات الديون القابلة للتداول.

[18] – المادة 3 من الظهير الشريف رقم 1.95.3 صادر في 24 من شعبان 1415(26 يناير 1995) بتنفيذ القانون

رقم 35.94 المتعلق ببعض سندات الديون القابلة للتداول.

 

[19]-محمد بيصة”المنازعة في قانونية قرارات الإدارة المكلفة بربط الضريبة بين دعوى الإلغاء وطعون القضاء الشامل”.م س .ص :352.

[20] – محمد بيصة “المنازعة في قانونية قرارات الإدارة المكلفة بربط الضريبة بين دعوى الإلغاء وطعون القضاء الشامل”.

م س .ص: 353

[21] — محمد شكيري.”آليات تأجيل الوفاء بالدين الضريبي في المغرب بين إرادة المشرع واجتهاد القضاء”.م س . ص: 100

 

[22]  – محمد شكيري.”آليات تأجيل الوفاء بالدين الضريبي في المغرب بين إرادة المشرع واجتهاد القضاء”.م س . ص: 100

[23] -المادة 341 من مدونة التجارة.

[24] -المادة 343 من مدونة التجارة.

[25] – تنص المادة 21 من المدونة على أنه:”وإذا لم يتم الأداء قبل تاريخ الاستحقاق فان المبالغ غير المسددة تخضع لزيادة عن التأخير قدرها5% بالنسبة إلى لشهر الأول عن التأخير و 0.50% عن كل شهر أو جزء شهر إضافي….”

[26] – محمد بيصة”المنازعة في قانونية قرارات الإدارة المكلفة بربط الضريبة بين دعوى الإلغاء وطعون القضاء الشامل”.م س .ص:355

[27] -Selon safaa tanane et sanae benkaddour “contentieux en matière de recouvrement des créances publics” .mémoire de fin de formation. ecole nationale d’administration .rabat.4ème promotion .p :13″cette garantie est constituée par une cession au profit du trésor d’une créance détenue par le redevable sur celui-ci.au titre d’un marché public ou d’un salaire notamment. elle fait l’objet d’un contrat entre le comptable et le redevable. celui-ci est conclu sous condition suspensive.la cession de créance ne devenant ainsi définitive qu’après l’échec de la réclamation introduite par le redevable)

[28] – محمد بيصة “المنازعة في قانونية قرارات الإدارة المكلفة بربط الضريبة بين دعوى الإلغاء وطعون القضاء الشامل”.   م س .ص: .356

 [29] -ظهير 2 يونيو 1915 المتعلق بالتشريع المطبق على العقارات المحفظة.

[30] -مامون الكزبري .”التحفيظ العقاري والحقوق العينينة الأصلية والتبعية”.الطبعة 2 سنة 1987.أشار إليه عبد الرحيم احزيكر.”الرهن الرسمي للخزينة على ضوء مقتضيات التحفيظ العقاري”.م م أ ت م العدد43 ابريل 2002

[31] – شكيري “آليات تأجيل الوفاء بالدين الضريبي بالمغرب بين إرادة المشرع واجتهاد القضاء”..م س .ص 101

[32]  – الفصل 77 من المرسوم الملكي بشان التحفيظ العقاري المؤرخ في 12/09/1913

[33] – للمزيد من الاطلاع حول الرهن القانوني:راجع”الرهن الرسمي للخزينة على ضوء مقتضيات نظام التحفيظ العقاري.قراءة أولية في أهم الضمانات الجديدة لتحصيل الديون العمومية ” للأستاذ عبد الرحيم احزيكر.م.إ.م.ت العدد 43.ابريل 2002

[34] – أحمد بقالي.”حجز ورهن وبيع الأصل التجاري بين مدونة التجارة وقانون المسطرة المدنية ومدونة تحصيل الديون العمومية”.مجلة القانون المغربي.العدد 02 السنة2002 .ص:9 .

[35]  – علي العبيدي. دراسات في القانون المغربي. الطبعة 1966.ص 184. مطبعة الأمنية. الرباط.

[36] – محمد أمين إدريسي.”دور القضاء الاستعجالي في إيقاف تحصيل الدين الضريبي”..م س. ص:38

[37] – محمد شكيري.آليات تأجيل الوفاء بالدين الضريبي في المغرب بين إرادة المشرع واجتهاد القضاء.م م إ ت م ،سلسلة مواضيع الساعة.العدد 50.السنة 2005.ص :100

[38] -الأمر الاستعجالي الصادر عن إدارية الرباط.ملف رقم 7/1/2010.أمر رقم 75.بتاريخ 03/02/2010.حكم غير منشور أوردته ضمن الملحقات.

[39] – الأمر الاستعجالي الصادر عن إدارية الرباط.ملف عدد 44/1/2010 أمر رقم 95.بتاريخ 10/02/2010.حكم غير منشور أوردته ضمن الملحقات.

[40] – قرار صادر عن محكمة النقض.عدد 98.رقم الملف 168/4/2001.حكم منشور في “أحكام اجتهاد القضاء الإداري”. لعبد الحق عميمي.م س.ص:193

[41] – مصطفى التراب.̋  أي تطور للقضاء الاستعجالي الإداري ف مجال المنازعات الجبائية؟̏  دفاتر المجلس الأعلى .العدد 16.السنة:  2011.ص: 197.

[42] – عبد الرحمان ابليلا ورحيم الطور”تحصيل الضرائب والديون العمومية على ضوء المدونة الجديدة قانون 15-97″.مطبعة الأمنية. ص 102.

 

[43] -أمر رقم 7/94 بتاريخ 19/07/1994 صادر عن المحكمة الإدارية بفاس. أورده أمين الإدريسي.مرجع سابق .ص 39.

[44] – لحسن السيمو.”الإجراءات المتبعة أمام قاضي المستعجلات الإداري”.منشورات م م إ م ت .سلسلة مواضيع الساعة.عدد 9 السنة 1996.ص 154

[45] -أمر رقم 2202/95 بتاريخ 15-11-1995،في قضية رضا أحمد ضد الخازن العام للمملكة،حكم منشور بالمجلة المغربية للإدارة  المحلية والتنمية.عدد مزدوج 14-15 ماي-يونيو.1996.ص:225 إلى 229.انظر نسخة من القرار بملحقات هذا البحث.

[46] – أمر رقم 72.ملف رقم 39/1/2010.بتاريخ 03/02/2010.حكم غير منشور أوردته ضمن الملاحق.

[47] – محمد بيصة .”المنازعة في قانونية قرارات الإدارة المكلفة بربط الضريبة بين دعوى الإلغاء وطعون القضاء الشامل”.م س.ص:360

[48] – كريم لحرش.”شرح القانون الضريبي المغربي”.سلسلة اللامركزية والإدارة الترابية.الطبعة 2 العدد 32.ص:236

[49] -Trésorerie  générale du royaume “instruction relative au recouvrement des créances publiques” .p 208 : “La caution personnelle et solidaire ne peut être fournie que par une tierce personne notoirement solvable qui s’engage à payer aux lieu et place du redevable, en cas de défaillance de celui-ci. Son engagement fait l’objet d’un acte écrit soumis à toutes les conditions de formation d’un contrat, y compris aux formalités d’enregistrement”.

[50] – مجلة الفقه والقانون. الرهن الرسمي.العدد 19. بتاريخ ماي 2014

[51]-D’après l’instruction relative au recouvrement des créances publiques p 208″   Le dépôt en gage ne peut concerner que des objets de valeur expertisés et dont la garde ne devrait pas poser de difficulté particulière au comptable. Le gage fait l’objet d’un contrat entre le comptable et le redevable, au terme duquel celui-ci donne en garantie l’objet qui lui appartient, pour paiement des créances mises à sa charge. Ce contrat est soumis aux formalités d’enregistrement dont les frais sont à la charge du redevable.

[52]– لحسن السيمو.”الإجراءات المتبعة أمام قاضي المستعجلات الإداري”.منشورات م م إ م ت .سلسلة مواضيع الساعة.عدد 9 السنة 1996.ص:145

[53] -الأمر الصادر عن قاضي المستعجلات بمكناس رقم 56/2002/1س،ملف عدد 47/2002/1 س بتاريخ 18/06/2002.حكم أشار إليه العربي الكزداح في أطروحته”الطعون الجبائية في ظل المحاكم الإدارية بالمغرب”أطروحة لنيل الدكتوراه في الحقوق.جامعة محمد الخامس.أكدال الرباط.السنة 2003/2004.ص:364.

[54] – العربي الكزداح في أطروحته”الطعون الجبائية في ظل المحاكم الإدارية بالمغرب”أطروحة لنيل الدكتوراه في الحقوق.جامعة محمد الخامس.أكدال الرباط.السنة 2003/2004.ص:364.

[55] – الأمر رقم 14 الصادر عن المحكمة الإدارية بالرباط بتاريخ 14/01/2014 في الملفات من : عدد 658/08 س إلى العدد 665/08 س.

[56] – الامر رقم 508 الصادر عن المحكمة الادارية بالرباط بتاريخ 08/04/2009. الملف رقم 206/1/09.

[57] – محمد بنعزي.وقف تنفيذ تحصيل الدين العمومي على ضوء المادة 242 من المدونة العامة للضرائب: الإشكاليات القانونية والعملية في المجال الضريبي.دفاتر المجلس الأعلى. العدد 16.السنة 2011.ص: 196

[58] – الأمر رقم 35/2002/8 ش .صادر عن المحكمة الإدارية بمكناس بتاريخ 7/11/2002 في لملف رقم  59/2002/8 ش.

[59] – العربي الغمري.الإشعار للغير الحائز مفهومه والمنازعة فيه.أعمال الندوة الوطنية حول المنازعات الضريبية. 4 و5 دجنبر 2009.عدد خاص لمجلتي القسطاس والزيتونة.مطبعة سلسبيل.مكناس. الطبعة الأولى يوليوز 2010.ص: 201.

[60] – الأمر رقم 56/2002  1س، صادر عن قاضي المستعجلات بمكناس، بتاريخ 2002/06/18  في الملف رقم 2002/47 .

[61] – الامر عدد 508  الصادر عن المحكمة الادارية بالرباط بتاريخ 2009/04/08  في الملف عدد 09/1/260.

[62] – رضوان اعميمي. ضمانات المدين في الاستخلاص الجبائي بين امتيازات الادارة الضريبية وسلطات القضاء الإداري. أطروحة لنيل شهادة الدكتوراه في القانون العام والعلوم السياسية . كلية االعلوم القانونية والاقتصادية والاجتماعية سلا. السنة الجامعية 2014/2015. ص: 484

[63] – سعيد طبطي.̋ إيقاف تحصيل الدين العمومي بين القابض والقاضي̏  . مقال صادر عن لجنة تحرير الخزينة الجهوية لمراكش. منشور في مجلة الخزينة.العدد:3.