المطالبة الإدارية بين مرحلتي التأسيس والتحصيل

المطالبة الإدارية

بين مرحلتي التأسيس والتحصيل

 

 

لعواد زكرياء

باحث بسلك الدكتوراه

بكلية العلوم القانونية والاقتصادية والاجتماعية بسلا

 

 

 

تقديم:

عمل دستور فاتح يوليوز 2011على جعل التظلم الإداري كآلية من آليات حكامة المرافق العامة وذلك بموجب الفصل 156منه الذي ينص على أن ” تتلقى المرافق العمومية لملاحظات مرتفقيها، واقتراحاتهم وتظلماتهم، وتؤمن تتبعها. ” وهذا مبدأ دستوري يفرض على كل الفاعلين كل في ميدان اختصاصه أن يعطي للتظلم أهمية قصوى. وبالتالي يغدو مهما أن يوفر المشرع العادي وبالأحرى الدستوري منه إمكانية فض جانب من المنازعات الإدارية داخل الجهاز الإداري نفسه، وإتاحة إمكانية التظلم من بعض القرارات الإدارية فصدور القرار الإداري معيبا لا يعني بالضرورة أن الإدارة التي أصدرته قد أرادت إصداره معيبا ، وحتى ولو أرادت على سبيل الإفتراض ، فان القانون في معظم الأحوال قد أقام سلطة رئاسية تملك تعديل قرارات المرؤوس، وإلغائها.

ومما يعزز مكانة التظلم لجهة حسم المنازعات انه يؤدي إلى نتائج لا يمكن الوصول إليها لو أريد اللجوء إلى القضاء، ذلك أن الرقابة القضائية على أعمال الإدارة رقابة مشروعية في الغالب الأعم، أما الإدارة فإنها تستطيع أن تعدل القرار، أو أن تلغيه ، وهي بذلك إذ تفعل هذا الأمر ليس بالضرورة أن يكون ذلك القرار غير مشروع ، إذ يكفي ألا يكون ملائما.[1]

وبالتالي يبدو أن المنازعة الجبائية بصفة عامة يمكن أن تقطع أشواطا كثيرة ويستغرق الحكم فيها وقتا طويلا، لذا فإنه قد يكون من المفيد للطرفين (الإدارة والملزم) حسم الخلاف القائم بينهما في مراحله الأولى من هنا تظهر أهمية المطالبة كأحد أشكال التسوية البديلة للمنازعات الضريبية أمام القضاء.

هذا وتعتبر المنازعة الجبائية هي تلك الحالة القانونية الناشئة عن وجود خلاف بين الملزم أو المدين من جهة وإدارة الضرائب أو التحصيل من جهة ثانية، بمناسبة قيام هذه الأخيرة بتحديد وعاء الضريبة وتصفيتها وتحصيلها ومن خصوصيات هذه المنازعة أنها منازعة على مراحل بمعنى أنها لا ترفع ابتداء إلى القضاء بل لا بد لها أن تمر من مرحلة الطعن الإداري أو الطعن أمام اللجان الإدارية الضريبية حسب الحالة، قبل اللجوء في المرحلة الأخيرة إلى القضاء[2].

على اعتبار أن هذه الآلية التي أوجدها المشرع سواء على مستوى المدونة العامة للضرائب، وقانون الجبايات المحلية رقم 47.06 أو فيما يخص مدونة تحصيل الديون العمومية كان الهدف الأساسي منها تمكين الإدارة من فرض رقابتها على أعمالها وتصفية المنازعات في مهدها وتحقيق العبء على القضاء إضافة إلى اعتبارها ضمانة ملزمة في توفير الوقت والجهد عليه، وإذا ما قدم الخاضع للضريبة مطابقة أمام الإدارة سواء كانت إدارة الضرائب أو الأجهزة المكلفة بالتحصيل فهو بذلك يجب أن يتقيد بمجموعة من الشروط والأجالات حتى تقبل هذه المطالبة من طرف الإدارة المختصة من حيث الشكل أولا قبل الغوص في موضوعها ومن المعلوم أن الملزم غير مقيد برد الإدارة سواء الإيجابي أو السلبي على مطالبته بل يمكنه قبل ذلك أن يرفع دعواه أمام الجهة القضائية المختصة وقيام  الإدارة الضريبية، بحكم وظيفتها القانونية، بربط وتحصيل الضرائب من الطبيعي أن يثير العديد من الخلافات والمنازعات بين الخاضعين للضريبة والإدارة، بالرغم من أن هذه الأخيرة يفترض فيها أن تمارس مهامها وفقا للقوانين، وهذه الخلافات وضع لها المشرع عدة مراحل من أجل حلها. وبالتالي يبدو أن المنازعة الجبائية بصفة عامة يمكن أن تقطع أشواطا كثيرة ويستغرق حكما وقتا طويلا، لذا فإنه قد يكون من المفيد للطرفين (الإدارة والخاضع للضريبة) حسم الخلاف القائم بينهما في مراحله الأولى من هنا تظهر أهمية المطالبة كأحد أشكال التسوية البديلة للمنازعات الضريبية أمام القضاء[3].

هذا ونجد المشرع المغربي على غرار باقي التشريعات في معرض بحثه عن بإقرار نوع من التوازن في العلاقة بين الإدارة الجبائية والملزم بهدف تسوية العلاقات الناجمة عن تضارب مصالح الطرفين مسطرة أو آلية المطالبة[4] ومن المعلوم أن المشرع من خلال مدونة التحصيل جعل الباب السابع منه للمطالبات التي تنظمها وفق الفصول 117 إلى الفصل 121 وبالأخص تكون ممارسة الطعن الإداري وفق هذه المدونة طبقا للمادتين (120-121) إذا تعلقت المنازعة بمسطرة تحصيل الديون العمومية ولم يحل تنظيم الأمر الى المدونة العامة للضرائب لأنه في ذلك تمييزا بين نوعين من المنازعات الجبائية حسب المراحل التي تنصب عليها، وسند التمييز هذا يعود إلى طبيعة العملية الضريبية التي تبدأ من مرحلة الوعاء (الأساس الضريبي) تم التصفية (احتسابها) تم التحصيل (استخلاصها) وتنقسم هذه المراحل الثلاث على جهتين إداريتين اثنتين تختص كل جهة في عمليات جبائية محددة ويرتكز هذا التقسيم على مبدأ هام في تنفيذ ميزانية الدولة وهو الفصل بين سلطتين هما: الأمر بالصرف أو بالأشخاص من جهة والمحاسب من جهة أخرى[5] وبالتالي يسقط ذلك على موضوع المطالبة ما بين التأسيس (المطلب الأول) والتحصيل (المطلب الثاني)، وما يلاحظ من تفاوت بين كل منهما هنا جوهر هذا البحث.

المطلب الأول: المطالبات النزاعية بمناسبة تحديد وعاء الضرائب

إن الالتزام بتقديم التظلم الضريبي بصفة عامة والتظلم بمناسبة تحديد الوعاء بصفة خاصة، يجد مصدره في نصوص التشريع الضريبي فلا يجوز للمكلف اللجوء مباشرة الى القضاء وإنما يجب أن يتقدم ابتداء بالتظلم أمام الإدارة الضريبية وهذا الالتزام له طابع إجرائي وبالتالي يعتبر التظلم الإداري  la réclamation fiscal مرحلة المنازعة الضريبية[6]وتستمد المطالبة الإدارية في مجال التأسيس أساسها القانوني من مقتضيات المادة 235 من المدونة العامة للضرائب والمادة 161 من القانون 47.08 المتعلق بجبايات الجماعات المحلية وتنصب هذه المطالبات بالأساس على إصلاح الأخطاء التي قد ترتكبها الإدارة الضريبية أثناء مباشرتها لإجراءات فرض الضريبة وعلى المطالبة بالانتفاع بحق يرتبه نص تشريعي أو تنظيمي، وكذلك على إعادة النظر في الضريبة غير مطابقة لنص قانوني أسمى أو كان واردا في معاهدة ثنائية لتفادي الازدواج الضريبي وسنتناول هذه المطالبات في هذا المطلب من خلال تخصيصه (الفرع الأول) للتعريف بالمطالبات النزاعية المقدمة بمناسبة تحديد وعاء الضرائب وكذا الإجراءات الشكلية التي يجب إتباعها لتقديم المطالبة النزاعية أمام الإدارة الضريبية المختصة (الفرع الثاني).

الفرع الأول: تحديد مدلول المطالبة الإدارية في تحديد الوعاء الضريبي

بخصوص تحديد مفهوم المطالبة قد اختلف الفقه في إيجاد تعريف هو حد لما يسمى بالمطالبة، فالبعض يعرفها أنها شكلية أو الطلب المقدم من طرف الملزم، أو الممول للضريبة العامة، أو الخاضع للضريبة الى الإدارة من أجل مراجعة أو تخفيض أو إلغاء الفرض الضريبي، أو إصلاح الأخطاء المادية التي يمكن أن ترتكب خلالها، والبعض الأخر يجعلها تسمى بالتظلم[7].

وانطلاقا من هذا التعريف سنعمل على الإحاطة بهذا الموضوع من خلال بيان حالات اللجوء الى المطالبة الإدارية بمناسبة تحديد وعاء الضريبة وذلك من خلال فقرتين أساسيتين، الفقرة الأولى، مطالبة الملزم الرامية الى إصلاح أخطاء الإدارة الجبائية، اما الفقرة الثانية نخصصها لمطالبة الملزم بالانتفاع بحق.

الفقرة الأولى: مطالبة الملزم الرامية إلى الاطلاع على أخطاء الإدارة الجبائية

يتعلق الأمر بمطالبة الملزم بتصحيح الأخطاء المرتكبة من طرف الإدارة الضريبية كأن تكون نفس الضريبة قد فرضت عليه أكثر من مرة واحدة، أو فرضت عليه خطأ فيطلب إسقاطها.[8]

فعندما يتعلق الأمر بضريبة غير مشروعة تكون هناك مطالبات يهدف من ورائها أصحابها إلى الاستفادة من حق ظاهر قانونا ومن صور هذه الحالة أن تفرض الضريبة على الأرباح العقارية على شخص يعتبر معفيا منها أو تفرض الضريبة على الأرباح العقارية على شخص يعتبر معفيا منها أو تفرض الضريبة على القيمة المضافة على نشاط غير خاضع للضريبة أو كذلك فرض الضريبة بناء على معلومات وفرتها مسطرة الاطلاع دون التأكد من صحتها…

وهذا من النوع من الطلبات غالبا ما يقدمه ملزمون عارفون بحقوقهم قادرون على إثبات خطأ الإدارة ويدلون بما يثبت ذلك، لتبقى المسألة الأساسية في هذا النوع من النزاعات هو مدى فعالية جهاز الإدارة للبث في شكاية الخاضع للضريبة واتخاذ القرار المناسب بالسرعة المناسبة[9].

وغالبا ما تتخذ المنازعة الضريبية في هذا الإطار أشكالا مختلفة سواء تعلق الأمر بطلبات التحقيق وطلبات الإعفاء أو طلبات للرد التي تقدم من طرف الملزم أو طلبات الرد المقدمة من طرف الغير.[10]

الفقرة الثانية: مطالبة الملزم بالانتفاع بحق

ففي هذه الحالة يستهدف الملزم من تقديم شكايته لدى الإدارة الجبائية، الانتفاع بحق أو إعفاء ضريبي يقرره القانون وكما هو معلوم، فإن المشرع الضريبي على جل دول العالم، ينص على إعفاءات ضريبية لأسباب مختلفة تتنوع تبعا للظروف الاجتماعية والاقتصادية والسياسية بكل دولة[11].

لكن الإشكال المطروح بهذا الصدد هو أن المكلفين في غالب الأحيان يطالبون الحصول على امتياز أو حق نصت عليه الإدارة الضريبية في منشور أو دورية والسؤال المطروح هنا هو ما إذا كانت هذه الدوريات والمنشورات التي تصدرها إدارة الضرائب تشكر قانونا بمفهومه العادي يخول للمكلف الاستفادة من مقتضياته.

إن اللجوء إلى الدوريات الضريبية يعتبر أحد أوجه ممارسة الإدارة لسلطاتها التقديرية، وبالتالي فهي تدخل في صميم العمل الداخلي للإدارة.[12]

لكن هذا التوجه بصفة عامة فيه خلل لأن ليس كل الدوريات والمنشورات هي من صميم العمل الإدارة، ولكن نعتبر هذا التوجه بصفة عامة في خلل، لأن ليس كل الدوريات والمنشورات هي من صميم عمل الإدارة ولكن نعتبر في هذا الإطار طابع قانوني في حالة ما إذا جسدت نصا قانونيا ما في شكل دورية أو منشور في هذه الحالة نكون أمام حق الملزم من الانتفاع بحق جاءت به هذه الدورية أو المنشور تطبيقا لقانون ما.

الفرع الثاني: الإجراءات الشكلية لتقديم المطالبة

تخضع المطالبة الإدارية في مجال التأسيس إلى ضرورة احترام مجموعة من الإجراءات والضوابط عند ممارستها، وإن كانت هذه المطالبة تثير حقا مخولا للملزم الذي يتنازع في مجموع أو بعض مبلغ الواجبات الضريبية المفروضة عليه، أو تلك الرامية إلى الانتفاع بحق ينص عليه القانون، ففي جميع الحالات أحاط المشرع أمر المطالبة النزاعية بمجموعة من الإجراءات الشكلية التي يتعين الشكاية لها (الفقرة الأولى) أو فيما يتعلق بأجل تقديم المطالبة الذي عرف تحديا مهما جاءت به مدونة الضرائب لسنة 2016(الفقرة الثانية).

الفقرة الأولى: شكل المطالبة والجهة المخولة لها تقديم الشكلية

في إطار قراءة نصوص المدونة العامة للضرائب التي تنظم مجال تقديم المطالبة لا نجدها تنص على شكلية محددة في تقديم المطالبة أو الشروط الواجب احترامها من لدن الملزم عند تقديمها، لكن بالرجوع إلى الدورية التفسيرية الصادرة عن المديرية العامة للضرائب نجدها نصت بأن التظلم يجب أن يكون مكتوبا وموقعا من طرف الملزم أو أي شخص مفوض من قبله لهذا الغرض. وأنه يمكن من تحديد هوية المتظلم وكذا نوعية الضرائب موضوع المنازعة، كما ألزمت سرد الوسائل التي يستند إليها الملزم وتدعيمها بالإثباتات الضرورية[13].

الفقرة الثانية: شكل المطالبة والجهة المخول لها تسلمها

والملاحظ أن جل النصوص القانونية لمختلف الضرائب تلزم توجيه المطالبة وهو ما يعني أن الغاية التي قصدها المشرع أن تكون كتابة، مع العلم أن كتابة هذه المطالبات في الأصل تكون كتابة، مع العلم أن كتابة هذه المطالبات في الأصل لا تتم عن طريق الملزمين شخصيا، بل الأفضل من ذلك أن بعض الجهات التي تمتهن الكتابة العمومية وتتخذ للمطالبات نماذج موحدة رغم اختلاف الموضوع والأسباب الداعية إلى النزاع بيت الإدارة الضريبية والملزم وهو ما يجعل الإدارة الضريبية في حيرة من أمرها لاستخلاص العناصر الخلافية الأمر الذي يدعو إدارة الضرائب وفي إطار تواصلها مع الملزم أن تساعده على توضيح خلافه ولو شخصيا[14].

وفيما يخص الجهة المختصة بالنظر في تلك المطالبات التي تتعلق بأساس الضريبة واحتسابها فيعود الأمر بصفة عامة إلى مديرية الضرائب، أو الجهة الإقليمية، أو اللجنة المكلفة بذلك، ويتم إيداعهالدى المصالح الإدارية، إما من طرف الملزم نفسه أ من ينوب عنه[15].

يعتبر تقديم المطالبة داخل الآجال القانونية من الشروط الجوهرية التي يجب أخذها بعين الاعتبار من طرف الخاضعين للضريبة لضمان دراسة شكايتكم من طرف الإدارة وتتأتى أممية الآجال من كونها تصور رغبة المشرع في استتباب الأمن والسلامة القانونية بالنسبة للإدارة التي ينبغي أن تكون متأكدة من أن قراراتها ستكون غير قابلة للطعن بعد حين.[16]

والملاحظ أن مواعيد الطعن الإداري كانت غير موحدة على مستوى المنظومة الجبائية وبالتالي كان للتعدد النوعي في الآجال آثار سلبية على الخاضعين للضريبة، وكان يساهم في تعقيد الإجراءات وعدم الإلمام الجيد بهذه المواعيد يؤدي إلى ضياع حقوق الخاضعين للضريبة، وفي هذا الصدد عمد المشرع الفرنسي إلى توحيد آجال التظلم بالنسبة لجميع الضرائب المباشرة والرسوم المماثلة[17].

وفي هذا الإطار حدد المشرع المغربي آجالا واضحة لتقديم التظلم وكذا آجالا كجواب الإدارة عليه دون إغفاله لاحتساب آجال الطعن القضائي وكل ذلك من خلال المادتين 235 و243.

ففي ظل المدونة السابقة لسنة 2015 كان على الملزم في حالة عدم قبول القرار الصادر عن الإدارة أو في حالة عدم جوابها داخل اجل 6 أشهر الموالية لتاريخ مطالبته، أن يعمل على الطعن القضائي وفق ما هو منصوص عليه في المادة 243.

أما التعديل الجوهري الذي جاءت به المدونة العامة للضرائب بهذا الخصوص هو التقليص من مدة الممنوحة لجواب الإدارة والتي انتقلت من 6 أشهر ل 3 أشهر فقط. دون المساس بمدة الاجالات التي تخص تقديم المطالبة والتي يجب أن تقدم خلال الستة أشهر سواء تعلق الأمر بالمطالبة في حالة أداء الضريبة بصورة تلقائية، أو فيما يتعلق بالمطالبة المقدمة على إثر فرض ضريبة عن طريق جداول أو قوائم الإيرادات أو أوامر بالاستخلاص

المطلب الثاني: شرط التظلم الإداري.

إن المنازعة القضائية في التحصيل هي منازعة في المسطرة المتبعة لتحصيل الضريبة والطعن في صحة الإجراءات الشكلية لهذه  المتابعة،  إلا أن إقامة الدعوى أمام القضاء تقتضي سلوك مسطرة  التظلم الإداري، وهي مرحلة سابقة على المرحلة القضائية.

فما المقصود بالتظلم الإداري في ميدان تحصيل الديون العمومية؟(الفرع الأول) وماهي شروطه (الفرع الثاني).

  الفرع الأول: مفهوم الظلم الإداري.

تجدر الإشارة إلى أن الملزم بالضريبة، في ظل ظهير 21 غشت 1935 لم يكن ملزما بسلوك مسطرة التظلم الإداري المسبق، بل كانت كل المنازعات المثارة والمتعلقة بإجراءات التحصيل ترفع مباشرة إلى الجهة القضائية المختصة، عكس ما هو معمول به في التشريع الفرنسي،[18] وأغلب التشريعات المغاربية[19]، حيث لا تختلف منازعات الوعاء عن المنازعات المتعلقة بالتحصيل في هذا الجانب.

وقد كان ذلك من أهم العيوب والانتقادات الموجهة إلى هذا القانون في تنظيمه لمسطرة المنازعات،[20] عكس المنازعة في وعاء الضريبة وتصفيتها التي تعتبر المرحلة ما قبل القضائية، أي التظلم الإداري إلزامية يترتب عن عدم سلوكها من طرف الملزم المدعي، رفض الدعوى القضائية التي يقيمها، لكونه لم يستنفذ المرحلة التمهيدية[21].

لكن ورغم عدم وجود ما يلزم الملزم/المدين بضرورة تقديم التظلم الإداري قبل المنازعة القضائية، كقاعدة عامة، فقد نص المشرع، في إطار الظهير السابق، على إلزامية الطعن الإداري في المنازعات المتعلقة بالتحصيل في مناسبتين استثنائيتين هما:

الفقرة الأولى: أثناء مطالبة الغير بالأشياء المحجوزة

وفي هذا الإطار ينص الفصل 34 من ظهير 21غشت 1935على أنه: ” إذا أجريت مطالبة باسترداد المنقولات والأثاث المحجوز، أو طولب بفصل أشياء منها، غير ممكن حجزها لا يسوغ، رفع المعارضة لدى المحاكم، إلا بعد مضي شهر على عرضها لمدير المالية -بصور بيان من طرف المطالب بالاسترداد.

ومن اللازم أن يكون البيان المذكور مصحوبا بالأوراق والبيانات المبنية عليها المطالبة بالاسترداد”

إن قراءة هذا النص يؤدي إلى تسجيل الملاحظات التالية:

– إن طلبات الاسترداد توجه إلى الخازن العام للمملكة الذي يبت فيها بتفويض من وزير المالية.

– إن هذا الفصل، لا يتحدث عن طلبات استرداد العقارات المثارة من طرف الغير رغم أهميتها بالنظر إلى المنقولات.

– لم يتم التنصيص صراحة على أن تقديم الغير طلب استرداد المنقولات والأثاث المحجوز، يوقف عمليات الأداء إلى حين البت في الطلب، على عكس المشرع الفرنسي، حيث تنص المادة 283 من مجموعة المساطر الجبائية على أن طلبات الاسترداد توقف إجراءات المتابعة[22]، وهو نفس المنحى الذي سلكه المشرع التونسي[23].

وبالرجوع إلى القواعد العامة المتعلقة بالحجز المنصوص عليها في قانون المسطرة المدنية،خاصة الفصل 468[24] يتبين أن الخزينة العامة للمملكة لها سلطة واسعة في تقدير قيمة البيانات المقدمة من طرف المعترض، وما إذا كانت كافية لوقف إجراءات التنفيذ والمتابعة أم لا.

إلا أنه بالرجوع إلى القواعد الخاصة المنصوص عليها في إطار ظهير 21 غشت 1935،  وخاصة الفصلين 33 و35 منه، يمكن الجزم استنادا إلى هذه المعطيات، أن مطالبة الغير بالمنقولات والأثاث المحجوز لا توقف الأداء في القانون الضريبي المغربي.

الفقرة الثانية: أثناء مطالبة المدين بوقف أداء الضريبة

ويقصد بطلب وقف الأداء،  الطلبات الموجهة إلى الخازن العام  والتي يرغب المكلف من ورائها وقف إجراءات تنفيذ  السند التنفيذي الذي أصدرته الإدارة الضريبية، إما لوجود منازعة في أصلها أو أساسها.

ويلاحظ أنه بالرغم من أن الأصل في الدين الضريبي هو الأداء الفوري، وهي نفس القاعدة التي نصت عليها جل التشريعات[25]، ومع ذلك فإن المشرع المغربي أقر إمكانية طلب إيقاف الأداء وهو حق استثنائي متوقف على تقديم ضمانات تعادل مبلغ الدين الضريبي.[26]

ولقد كان عدم إلزامية الطعن الإداري في غير الحالتين أعلاه، من أهم العيوب الموجهة لنظام المنازعات في ميدان تحصيل الضرائب، لذلك، كان طبيعيا أن يراعي المشرع هذا الجانب في  المدونة الجديدة، ويأخذ بعين الاعتبار المزايا التي تحققها مسطرة التظلم الإداري والمتمثلة أساسا في :

* توفير فرص أخرى أمام المدين لتسوية المنازعة قبل الوصول إلى المرحلة القضائية.

* تجنب المصاريف التي تتطلبها المنازعة أمام القضاء.

* تمكين الإدارة المكلفة بالتحصيل من استدراك الأخطاء والإغفالات التي قد تكون ارتكبتها.

* تسوية نسبة مهمة من المنازعات على المستوى الإداري والتي لا حاجة لطرحها أمام القضاء.

* طرح المنازعة أمام جهة تتوفر، أكثر من غيرها، على جميع المعطيات الواقعية والبيانات اللازمة، وعلى أصل الملف الخاص بالمشتكي[27].

وقد نصت المدونة الجديدة على إلزامية التظلم الإداري في المادة 120 من مدونة التحصيل والتي ورد فيها مايلي:

” ترفع المطالبات المتعلقة بإجراءات التحصيل الجبري، تحت طائلة عدم القبول، إلى رئيس الإدارة التي ينتمي إليها المحاسب المكلف بالتحصيل المعني أو إلى من يمثله، داخل أجل ستين يوما الموالية لتاريخ تبليغ الإجراء مدعمة بالمستندات التي تثبت تكوين الضمانات، طبقا لما هو منصوص عليه في المادة 118 أعلاه.

عند عدم رد الإدارة، داخل أجل ستين يوما الموالية لتاريخ توصلها بالمطالبة، كما في الحالة التي يكون القرار فيها في غير صالح المدين، يمكن لهذا الأخير رفع دعوى أما المحكمة المختصة.”

الفرع الثاني: شروط تقديم الطعن الإداري

يتبين من المادة 120 أعلاه، أنه لصحة المطالبة الإدارية، يتطلب توفر شرطين لازمين، سواء كان المدين مدينا أصليا أم مدينا بالتضامن، ينبغي توفرهما في الشكايات أو الطعون المقدمة بشأن الطعن في إجراءات  التحصيل الجبري هما: شرط احترام الآجل (الفقرة الأولى) وشرط تقديم الضمانات (الفقرة الثانية).

 

الفقرة الأولى: شرط احترام الآجال

ينبغي أن يوجه الطعن الإداري إلى رئيس الإدارة التي ينتمي إليها المحاسب المكلف بالتحصيلأو من يمثله، داخل أجل ستين يوما الموالية لتاريخ تبليغ الإجراء موضوع الطعن، وتظهر أهمية احتراز القابض وحرصه على مباشر مسطرة التبليغ على وجهها القانوني المحدد، كما أسلفنا، كما تظهر أهمية ضبط تاريخ تبليغ أي إجراء من إجراءات التحصيل، لأن فائدته تظهر في أنه يشكل بداية لاحتساب تاريخ توجيه الطعن ضده بحيث أن المدين ملزم بإثبات أن الطعن قدم داخل أجل الستين يوما المذكور.[28]

ويعتبر أجل تقديم المطالبة الإدارية أمام المحاسب المكلف بالتحصيل أو من يمثله، على غرار باقي المنازعات الإدارية الأخرى، من النظام العام، وينتج عن عدم احترام الأجل في الطعن الإداري، سقوط الحق في رفع النزاع أمام القضاء.

وكما أن للمدين أجلا، يتعين احترامه، فإن للإدارة كذلك، مهما كان نوع النزاع، أجلا للرد وهو ستون (60) يوما الموالية لتاريخ تبليغ التظلم،أو لتاريخ التوصل بالمذكرة، وأن انصرام هذا الأجل هو الذي يفتح في وجه المتظلم إمكانية إقامة الدعوى داخل أجل ثلاثين (30) يوما الموالية لتاريخ تبليغ قرار الإدارة أو انصرام أجل الرد.[29]

أما أثناء مباشرة الحجز على أموال في حوزة المدين بضرائب لفائدة الخزينة، والحالة أن هذه الأموال مملوكة للغير، فإن ذلك يترتب عنه قيام هذا الغير للمطالبة بإخراج أمواله من الحجز، أو باسترداد الأموال التي لا تقبل الحجزقانونا، إذ يجب على المطالب أن يوجه مذكرة إلى رئيس الإدارة التي ينتمي إليها المحاسب المكلف بالتحصيل، أو من يمثله، مدعمة بجميع الحجج اللازمة، وذلك بالبريد المضمون مع إشعار بالتوصل، وعند عدم رد الإدارة داخل أجل ستين يوما، ابتداء من تاريخ التوصل بالمذكرة المشار إليها أعلاه، يمكن آنذاك رفع  القضية أمام المحكمة المختصة.

ويجب أن ترفع الدعوى أمام القضاء، تحت طائلة عدم القبول، داخل أجل ثلاثين 30 يوما الموالية لتاريخ تبليغ قرار الإدارة أو انقضاء أجل الرد الممنوح لها، في إطار[30]إما:

• دعوى الاستحقاق الفرعية.
• دعوى رفع اليد عما لا يجوز قانونا.
• دعوى الحكم ببطلان مسطرة التحصيل.

وإذا كان لابد من إعداد المذكرة التمهيدية في طلبات استرداد أموال الغير، أو رفع الحجز عن تلك التي لا تقبل الحجز، والكتابة بالبريد المضمون مع الإشعار بالتسلم وانتظار أجل ستون 60 يوما لجواب الإدارة أو عدم جوابها، فهل يملك المحاسب المكلف بالتحصيل الاستمرار في عمليات التنفيذ بعد الحجز، رغم التعرض عليه بالمذكرة التمهيدية؟

القانون الفرنسي يرتب إيقاف التنفيذ بقوة القانون لمجرد تقديم التظلم التمهيدي،الهادف إلى رفع الحجز عن الأموال المطالب بها،[31]بينما المادة 121، من مدونة تحصيل الديون العمومية، اكتفت بالإشارة إلى إمكانية إيقاف تنفيذ بيع المحجوز المطالب به،و لم تحدد الجهة التي يعود إليها أمر هذا الإيقاف، ولم تقل إنه مقابل تقديم ضمانات يجب دفعها ،كما هو الشأن بالنسبة للمبدأ العام الذي أقرته المادة 117 من المدونة[32]، ونتيجة لذلك فإن ما تضمنته المادة 121 إنما يتعلق بإيقاف بيع الأشياء المحجوزة، مع استمرار الحجز عليها، وأن صلاحية الترخيص بالإيقاف تملكها الجهة التي تولت إيقاع الحجز،أي القابض المكلف بالتحصيل، إلى حين البت النهائي في المطالبة أو الفصل، من طرف الإدارة المتظلم لديها[33].

أما دعوى استحقاق العقار، ورفع الحجز عنه، فتخضع لقواعد المسطرة المدنية، بحكم الإحالة عليها بنص المادة 67 من مدونة التحصيل[34].

غير أن سلوك مسطرة التظلم الإداري قبل اللجوء إلى القضاء المستعجل لرفع الحجز مثلا، لا يعتبر لازما لتعارضه مع حالة الاستعجال التي يفرضها هذا الإجراء والتي لا تتحمل بطبيعتها الانتظار وتقتضي عرض النزاع على القضاء بأقصى سرعة ممكنة، وبالتالي فإن احترام مسطرة التظلم الإداري الأولى يسري على الدعاوى الموضوعية دون الاستعجالية، وهذا ما أكده القرار رقم 156 الصادر عن المجلس الأعلى بتاريخ 13 مارس 2003 في الملف 2180-4-2-2002[35]

أما بالنسبة للتظلمات الإدارية المتعلقة بأساس الضريبة والموجهة إلى مديرية الضرائب، فالملاحظ أن التعدد النوعي في الآجال له آثار سلبية على الملزمين ومن شأنه أن يؤدي إلى ضياع حقوق الملزمين بخلاف المشرع الفرنسي الذي عمد إلى توحيد آجال الطعن بالنسبة لجميع الضرائب وبالتالي فلابد من تدخل المشرع المغربي للنص على مواعيد ثابة وموحدة على غرار المشرع الفرنسي[36].

أما الإدارة فتتمتع بأجل أقصاه ستة أشهر للرد على طعون الملزمين وسكوت الإدارة الضريبية من غير تقديم جواب صريح بعد مرور هذه المدة يعتبر بمثابة رفض لطلبات الطاعنمما يفتح أمامه إمكانية اللجوء إلى القضاء خلال أجل شهر من يوم تبليغ المقرر الإداري الصريح أو الضمني، وذلك خلافا للتشريع الفرنسي الذي ينص في المادة 1938 من المجموعة العامة للضرائب على أنه يمكن تمديد أجل ستة أشهر إلى ثلاثة أشهر إضافية مع ضرورة تبليغ المكلف بذلك، وفي حالة الرفض الكلي أو الجزئي للشكاية فإن قرار الإدارة يجب أن يكون مدعما بأسباب.

وإذا كان الهدف من التظلم الإداري هو حل كثير من النزاعات وديا وفي أقصر الآجال، خاصة وأن نسبة 97% من النزعات تعرف حلا لها في هذه المرحلة[37]. إلا أنه على الرغم من ذلك لا تصح المبالغة في هذا الضمان فهو لا يشكل ضمانة حياد اتجاه الملزم والذي لا يشعر بالاطمئنان على حقوقه إذا ترك أمر البت فيها عند الاعتداء عليها إلى حكم خصم له في نفس الوقت إضافة إلى أن المكلف ملزم بتقديم ضمانة لتبرير موقفه وهي مهمة ليست باليسيرة لتعقد الإجراءات وضعف الثقافة الجبائية للمكلف، في مقابل خصم يتوفر على الوسائل القانونية والمادية لتنفيذ ادعاءاته، كما أن التظلم الإداري لا يؤجل أداء الضرائب التي يجب استخلاصها في أجالها القانوني، وهو ما من شأنه أن يخلق متاعب للملزم الذي يجب عليه أن يتحرر من دينه قبل أن يتعرض للزيادات عن التأخير التي تزيد من إثقال كاهله[38].

الفقرة الثانية: ضرورة تقديم الضمانات

ولصحة التظلم الإداري، يجب أن يكون مدعما بالمستندات التي تثبت تكوين الضمانات المقدمة طبقا للمادتين 117و 118 [39]من المدونة. ويعتبر هذا الشرط تكريسا للمبدأ العام الذي تتمسك به الخزينة العامة أمام القضاء والذي يفيد بأن الأداء شرط أساسي لقبول المنازعة، وهو دفع لطالما رفض القضاء الالتفات إليه، كما سنبين ذلك.

والواقع أنه مادام المدين لا ينازع في موضوع الدين أو في شرعيته، وطالما أن منازعته منصبة فقط على إجراء من إجراءات تحصيله، فلم يعد هناك مبرر لعدم الوفاء بهذا الدين. على أنه قد يحدث أن تؤثر المنازعة في إجراء من هذه الإجراءات على موضوع الدين نفسه، كأن يلغيه مثلا، فالمدين في هذه الحالة لا يحتاج إلا إلى تكوين ضمانات في انتظار البت في المنازعة، وهنا تكمن أهمية هذا الشرط حيث يظهر كضمانة فعلية لصالح المدين[40] والخزينة معا.

خاتمة:

لقد حاولنا من خلال هذا البحث المتواضع ، التركيز بصورة أساسية على استحضار الجانب القانوني المنظم للتظلم الإداري في الميدان الجبائي، تأسيسا وتحصيلا، حيث نجد أن المشرع قد اطر هذا الموضوع من خلال باب كامل اسماه بالمطالبات في الباب السابع من مدونة تحصيل الديون العمومية ، فكان لزاما علينا قيام بتحليل لهذه المواد حتى نظهر خصوصية المطالبة الإدارية  في مجال التحصيل لكن لضرورة الفهم حتمت علينا إجراء مقارنة بين رؤية المشرع للمطالبة الإدارية في تأسيس الضريبة ورؤيته فيما يتعلق بالتظلم الإداري في التحصيل، حيث نستنتج من ذلك أن المشرع في المدونة العامة للضرائب كان أكثر وضوح وإلمام بكل الجوانب التي تخص المطالبة سواء تعلق الأمر بالمسطرة المتبعة في ذلك أو الاجالات  أو حتى فيما يخص جانب المنازعات المترتبة عن المطالبة ، بينما كان الأمر على خلاف ذلك بخصوص تنظيم المشرع للتظلم الإداري في ميدان التحصيل فعلى سبيل المثال لا يعرف من خلال قراءة المادة 120 من مدونة تحصيل الديون العمومية أجال تقديم الدعوى عند رد آو سكوت الإدارة عن التظلم، حيث نجده نظم ذلك بموجب مقتضيات المادة 121 التي تهم مجال خاص للمطالبة الإدارية الذي يتعلق بالتظلم في حالة المطالبة بالأثاث وغيره من المنقولات المحجوزة،  وجعل المشرع وتحت طائلة عدم القبول ان ترفع الدعوى داخل اجل 30 يوما الموالي لتاريخ تبليغ قرار الإدارة أو انقضاء اجل الرد الممنوح لها، هذا كان جزء جعلنا نخصص مبحثا لدراسة التظلم الإداري بين التأسيس والتحصيل، هذا الموضوع يحلينا على معالجة الآثار القانونية للتظلم الإداري في ميدان التحصيل  والتأسيس، حيث  يعتبر التظلم خطوة أولية قبل اللجوء للقضاء وذلك تحت طائلة عدم القبول، أما الأثر القانوني الثاني نجده في الباب التاسع من مدونة التحصيل المعنون بالتقادم، حيث ومن خلال قراءة لمقتضيات المادة 123 نجد وبصورة ضمنية أن التظلم الإداري حالة من حالات انقطاع التقادم ، وذلك من خلال إحالة المشرع لمقتضيات الفصلين 381 و382 من قانون الالتزامات والعقود.

 

 

.[1]محمد سليمان الطماوي، “القضاء الإداري _ الكتاب الأول _ قضاء الإلغاء”،دار الفكر العربي، لسنة 1986 ص 615.

[2]– محمد الشريفي، المنازعة الإدارية في المادة الضريبية أو الطرق البديلة لتسوية النزاعات الجنائية، دار النشر مطبعة المعارف الجديد الطبعة عدد 16 منشورات المجلس الأعلى السنة 2011 الرباط، ص45.

[3]– كوني عبد الجليل” ضوابط المطالبة أمام الإدارة الضريبية موقع العلوم القانونية droit Maroc السنة 2012، ص 3.

[4]– محمد قزيبر، التظلمات الإدارية في المادة الجبائية ” مقال حول الندوة الوطنية حول المنازعات الضريبية السنة 2013، ص 14.

[5]– عبد القادر بعلاشي: الضمانات الجنائية من خلال التشريع والقضاء مقال دار النشر المجلة المغربية للإدارة المحلية والتنمية، الطبعة عدد 1997، ص 23.

[6]– عبد الرحيم التجاني: المنازعات الجبائية في مجال الضرائب المباشرة بالمغرب/ الضريبة على الدخل والضريبة على الشركات نموذجا أطروحة لنيل الدكتوراه في الحقوق ” جامعة محمد الخامس، الموسم الجامعي 2013/2012، ص 331.

[7]– مصطفى زاهر، “الإجراءات الشكلية في المنازعة الضريبية، المطالبة والضمانة نموذجا مقال دار النشر، مجلة دفاتر المجلس الأعلى العدد 16 السنة 2011، ص 302.

[8]-عبد الرحيم التجاني، مرجع سابق، ص 343.

[9]– عبد الغني خالد، المسطرة في القانون الضريبي المغربي، مطبعة دار النشر المغربية، طبعة 2002، ص 343.

[10]– محمد مرزاق وعبد الرحمان أبيلا” النظام القانوني للمنازعات الجبائية بالمغرب، دار النشر مطبعة الأمنية، الطبعة الأولى السنة 1990 ص 118.

[11]– عبد الرحيم التجاني، مرجع سابق. ص 344.

[12]-مرزاق وعبد الرحمان أبليلا، مرجع سابق ص 123.

[13]– محمد شوارق:” المنازعات الجبائية المحلية، بربط الرسوم المحلية المطالبة الإدارية الطعن أمام اللجنة المحلية لتقدير الضريبة، الطبعة الأولى سنة 2014 ص 13.

[14]– مصطفى زاهر: «الإجراءات الشكلية في المنازعة الضريبية-المطالبة والضمانة نموذجا، مرجع سابق ص300.

[15]– عبد الرحيم التجاني، مرجع سابق ص 347.

[16]– إدريس البصري وآخرون:” القانون الإداري المغربي”، المطبعة الملكية السنة 1998 ص 537.

[17]-عبد الصادق الناصري: “أزمة التواصل بين الملزم بالإدارة الجبائية في المغرب، أطروحة لنيل الدكتوراه في الحقوق، جامعة الحسن الثاني، كلية العلوم القانونية والاقتصادية والاجتماعية، السنة 2003 ص254.

[18] – Guide Pratique de la Procédure dans le contentieux Fiscal. François PILLET- Editions LITEC. 1992 p.54

[19] – زكريا محمد بيومي: “المنازعات الضريبية في ربط وتحصيل الضريبة”، القاهرة 1990 -ص. 125

– [20] عبد الرحمان ابليلا ورحيم الطور، مرجع سابق، ص 115.

[21]– عبد القادر التعلاتي: “النزاع الضريبي في التشريع المغربي”، مطبعة دار النشر، الدار بيضاء، سنة 1977، ص 4.

[22] -L’article R 283 du livre de procédures fiscales prévoit « le dépôt d une  demande revendication par un tiers de la propriété de bien saisis cher le débiteur du trésor suspend de plein droit les poursuites sur les biens dont  la propriété est discutée »

[23] – المادة 320 من مجلة المرافعات المدنية التونسية.

[24] – تنص المادة 468 من قانون المسطرة المدنية على مايلي: ” إذا ادعى الأغيار ملكية المنقولات المحجوزة، فإن العون المكلف بالتنفيذ يوقف بعد الحجز البيع إذا كان طلب الإخراج مرفقا بحجج كافية، ويبت الرئيس في كل نزاع يقع حول ذلك”

[25] – د.  محمد السماحي: “مسطرة المنازعة في الضريبة” مرجع سابق 2003 ص. 125

[26]– عبد الرحمان أبليلا ورحيم الطور: -» المنازعات الجبائية بالمغرب بين النظرية والتطبيق” مرجع سابق، ص. 147

[27]– ع. الرحمان أبليلا ورحيم الطور:”تحصيل الضرائب والديون العمومية على ضوء المدونة الجديدة” مرجع، سابق، ص.115

– انظروا كذلك، محمد السماحي “مسطرة المنازعة في الضريبة”، مرجع سابق ص. 178

[28]– عبد الرحمان أبليلا ورحيم الطور” تحصيل الضرائب والديون العمومية على ضوء المدونة الجديدة”   مرجع سابق، ص 118.

[29] – Guide Pratique de la procédure dans le contentieux Fiscal – Ed  goures klassuor 2003 p. 120

[30]– تنص المادة 482  من ق.م.م على أنه: ” إذا ادعى الغير أن الحجز انصب على عقارات يملكها أمكنه إبطال الحجز رفع دعوى الاستحقاق”

– وتنص المادة 486 من ق.م.م على: ” تنحصر إجراءات إعادة البيع في إشهار جديد فقط على أن تقع السمسرة الجديدة خلال ثلاثين يوما من هذا الإشهار.

يتضمن الإشهار علاوة على البيانات العادية المتعلقة بالعقار بيان المبلغ الذي وقف به المزاد الأول وتاريخ المزايدة

غير أنه يمكن للمشتري المتخلف توقيف إجراءات البيع الجديد إلى يوم المزايدة الجديدة بإثبات قيامه بتنفيذ شروط المزاد الذي استفاد منه والوفاء بالمصاريف التي تسبب فيها نتيجة خطئه”.

[31]–  الفقرة الأولى من الفصل 283 من القانون الفرنسي لمسطرة المنازعة الجبائية

[32] – تنص الفقرة الثانية من المادة 117 من المدونة على: “لا يمكن للمدين الذي ينازع كلا أو بعضا في المبالغ المطالب بها، أن يوقف أداء الجزء المتنازع فيه، شريطة أن يكون قد رفع مطالبته داخل الآجال المنصوص عليها في القوانين والأنظمة الجاري بها العمل، وأن يكون قد كون ضمانات من شأنها أن تؤمن تحصيل الديون المتنازع فيها”

[33] – محمد السماحي: “مسطرة المنازعة في الضريبة” مرجع سابق، ص 166.

[34] – تنص الفقرة الثانية من المادة 67 من مدونة التحصيل على: ” يتم حجز العقارات وبيعها من طرف أعوان التبليغات والتنفيذات القضائية طبقا لأحكام الظهير الشريف بمثابة قانون بتاريخ 11 من رمضان 1394 {28 سبتمبر 1974} بالمصادقة على قانون المسطرة المدنية”

[35] –  قرار منشور بمجلة دفاتر المجلس الأعلى عدد5، 2005 ص. 240.

[36] – فاطمة المعاشي: “وضعية المكلف في التشريع الضريبي المغربي وعلاقته بالإدارة” أطروحة لنيل الدكتوراه في القانون العام – جامعة محمد الخامس، كلية الحقوق أكدال-الرباط الموسم الجامعي 2000/2001 ص 236.

[37] – عبد القادر التعلاتي:” الضمانات الجبائية من خلال التشريع والقضاء” المجلة م. ل.م.ت عدد 19 أبريل يونيو 1997، ص 141.

[38] – المواد 21 و22 و23 و24 و26 من مدونة لتحصيل الديون العمومية.

[39]– هذه الضمانات كما وردت بالمادة 118 من المدونة هي: ” إيداع في حساب للخزينة – سندات ممثلة لحقوق دين المنصوص عليها في القانون رقم 94-35 المتعلق ببعض سندات الدين القابلة للتداول الصادر = بتنفيذه الظهير رقم 3-95-1 بتاريخ 24 من شعبان 1415 {26 يناير 1995}-سندات عمومية وغيرها من القيم المنقولة-كفالة بنكية -ديونللخزينة – سند التخزين – رهن أصل تجاري – تخصيص عقار للرهن الرسمي – ويمكن للمدين أن يعرض أشكالا أخرى من الضمانات على أن يتم قبولها من طرف المحاسب المكلف بالتحصيل”.

[40]– عبد الرحمان أبليلا ورحيم الطور: ” تحصيل الضرائب والديون العمومية على ضوء المدونة الجدية” مرجع سابق، ص 118.